论衍生金融工具的会计处理方法
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摘要：从二十世纪七十年代以来，在国际金融市场中涌现出了较多的衍生金融工具，并得到了国际会计领域的高度重视，然而衍生金融工具在我国的应用时间较晚，交易的金额数目也不大，因此需要对衍生金融工具的会计处理方法进行深入的研究。本文从衍生金融工具的基本理论出发，列举了具体案例对衍生金融工具的会计处理方法进行了分析，并提出了几点完善衍生金融工具计量的建议，目的在于较好的应用衍生金融工具。
关键词：衍生金融工具;会计处理方法;意见
一、衍生金融工具概述
（一）衍生金融工具概念
基础产品、变量是建立衍生金融产品的基础，因此金融产品是与衍生金融工具相互对应的，随着基础金融产品数值或价格的变动而衍生出来的一种新型金融工具，其中互换合同、期权合约、远期合同等是构成衍生金融工具的主要内容。
（二）衍生金融工具的特性
1.契约性
衍生金融工具属于契约形式的一种，契约履行的过程中如果经济交易的标的物、条件、时间等得到了确定，经济交易双方的义务和权力就可以基本的确定下来，一般来说是在未来履行该项合约。
2.杠杆性
一些衍生金融工具的初始投资较小，有时甚至会为零，通常采用了保证金的方式进行交易，采用净额交割的方法进行结算，因此投资者仅仅需要较少资金就可以进行巨额交易，具有较大的杠杆性。
3.灵活性
我国近几年来衍生金融工具已经被广泛的应用到各个行业，设计衍生金融工具的灵活性也得到了大大的提升，既在很大程度上满足了不同客户的需要，可以合理的定制风险级别、时间、价格等方面，其中的科技含量也在不断的提高，这就使得衍生金融工具的复杂性得到了提升，投资者在使用衍生金融工具也有较大的难度。
4.衍生性和创新性
衍生金融工具一般的标的是一个金融工具或几个金融工具，近几年来市场经济是在快速发展的，因此衍生金融工具也是在不断更新的，在每个月就会有新的一种衍生工具产生。近几年来衍生工具的发展速度比较迅速，发行衍生金融工具的数量也在逐年增长。
二、衍生金融工具会计处理方法
（一）衍生金融工具的会计处理研究
1.会计确认
从本质上来看衍生金融工具属于一种提前签约的方式，合约双方的义务和权利在刚开始就被确定了下来，然而具体的交易只有在未来的一个特定的时间内才能被实施。传统会计理论中，衍生金融工具只有在交易完成后才会被确认，也就是说即使是已經被确认，在完成交易后还需要进行重复的会计确认，这样可以全面的对企业实际经营情况进行客观真实的反映，可以有效的评估衍生金融工具可能发生的风险。
金融负债所发生的交易费用并不与日后形成一定的配比关系，要以谨慎性原则为出发点，在财务费用中记录当期发生的实际费用;金融资产所发生的交易费用，可以作为取得合同收益而获得的支付对价，要在“衍生金融工具”借方进行及时的记录。
2.会计计量
确认衍生金融工具的主要核心问题是会计计量，通常情况下可以划分为两种即初始计量、后续计量，一方面衍生金融工具的初始计量，在衍生金融工具初始确认的时候就开始计量，一般来说在传统会计计量的方法是采用公允价值方法，从本质上来看是属于套期行为，套期的方法也可以采用公允价值进行，期间发生的变化可以计入到当期损益当中。合约中的一方在进行初始确认的时候，主要可以采用公允价值或历史成本计量的方法，这样有利于提高金额的一致性。
另一方面与历史成本计量相对比，采用衍生金融工具的后续计量，采用公允价值计量不具备较强的可靠性，这样就为人为操作利润提供了便利条件，如果采用公允价值的方法进行计量，就会发生由于公允价值的变动所带来的损失和利得，企业利润就会发生较大的波动，因此后续计量的方法就没必要用公允价值的方法，适当的可以对后续计量的范围进行扩大。
3.会计披露
由于处理衍生金融工具的过程比较复杂，涉及到的金额也比较大，因此在会计处理过程中会存在着一定的风险，导致投资者不能正确的评估财务报表，影响到经济决策的正确性。因此就需要改革财务报表的结构，在注释表外的过程中，并不能单纯的说明项目的附注类，而是要进行详细的披露，具体来说可以包括以下几个方面：首先披露范围和性质，具体的范围应该包括影响未来现金流量的时间、金额、确定性的重要条件;其次披露相关风险，主要的风险应该包括信用风险、利率风险、现金流量、流动风险;最后是真实客观的披露预付利率信息和预付信用损失率等信息。
（二）衍生金融工具会计处理案例
在衍生金融工具进行处理的过程中，企业应该设置“套期工具”和“衍生工具”账户，下面就通过几个例子来对衍生金融工具的会计处理方法进行说明：
2017年5月1日A公司向B公司发行以自身普通股为标的看涨期权。按照这个期权合约的规定，行权期为2017年5月1日，属于欧式期权，行权价为204元。如果B公司要行权，具备以204元每股的价格在乙公司中购入普通股1000股的权利。以下是涉及到的具体资料：（2016年5月1日期权公允价值为6000元，每股市价200元;2016年12月31日期权公允价值为4000元，市价为每股206元;2017年5月31日期权公允价值为3000元，市价为每股市价为207元）
A公司可以做以下的业务处理：
（1）2016年5月1日A公司发行的看涨期权，并确认为衍生负债
借：银行存款6000
贷：衍生工具——看涨期权6000
（2）2016年12月31日期权公允价值的确认得到了降低
借：衍生工具——看涨期权2000
贷：公允价值变动损益2000
（3）2017年5月31日期权公允价值的确认得到了下降 借：衍生工具——看涨期权1000
贷：公允价值变动损益1000
这日B公司也同时执行了这项看涨期权，具体来说可以发生以下一种情况：假设合同进行结算的方法是现金净额方法：
B公司可以向A公司索取207000 （207×1000）元，A公司收取了B公司204000元，A公司实际上支付了3000元的现金净额，具体可以做以下会计处理：
借：衍生工具—看涨期权3000
贷：银行存款3000
另外一种的结算方法是用普通股净额，其中具体的会计处理如下：
B公司可以向A公司索取本公司价值207000元的等值股票，A公司向B公司提供了与204000元价值相等的本公司股票，支付的实际普通股数量为3000÷207=14.5股，其会计处理如下：
借：衍生工具—看涨期权3000
贷：股票14.5
资本公积——股本溢价2985.5
二、完善衍生金融工具会计计量的建议
（一）提高会计计量的可靠性
相关性和可靠性有时是相互矛盾的，在应用公允价值过程中，对衍生金融工具计量与确认就容易受到一些人为因素的影响，虽然应用公允价值进行计量可以提供给我们与决策相关的大量会计信息，但是如果可靠性不高，就难以被会计信息系统所接受。企业在计量衍生金融工具会计的时候，要注重会计信息可靠性的提高，科学合理的确认、计量、报告在生产经营过程中的实际交易，这样可以提高会计信息的真实可靠性，避免在衍生金融工具会计处理出现问题。
（二）创新技术和金融
推动公允价值计量的重要因素是创新技术和金融，区分大型和小型企业的重要标志已经不仅仅是生产规模，其中技术、生产工艺的创新也是主要的参考依据。因此企业要积极的创新技术和金融，尤其是要从混合计量模式转变为公允价值计量的主要模式，可以对衍生金融工具计量进行创新和完善。
（三）提高不同金融价格市场化
近几年来证券价格的市场化水平较高，全国银行间同一拆借率也在逐年提高，出现了多种的竞投标方法，大大的加快了我国利率的市场化水平。随着金融价格市场化的逐年提升，为计量衍生金融工具公允价值计量提供了准确的数据支持，建立了一套完善的资本市场体系，资本市场体系需要具备以下特征：功能齐全、品种广泛、层次分明、规范統一等，要积极的扩大企业的融资渠道，增加直接融资。
三、总结
综上所述，与传统会计计量相比，应用衍生金融工具进行计量有着较强的特性，在衍生金融工具会计处理过程中还需要在国际间进行交流，这样才能提高衍生金融工具会计处理方法的水平，规避衍生金融工具会计处理过程中可能方式的风险。
参考文献：
[1]张广超.衍生金融工具会计信息披露问题研究[D].首都经济贸易大学，2015.
[2]何腾燕.衍生金融工具对我国上市银行绩效与风险的影响研究[D].广东财经大学，2015.
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