新债务重组准则对利润操纵的影响及应对建议

来源:用户上传      作者: 李学峰 高 娇

　　【摘要】新债务重组准则的变革对企业的利润产生了重大的影响，一定程度上抑制了利润操纵行为。但在实施过程中仍存在利润操纵的隐患。文章就此问题进行分析，并提出健全法律规范、加大内外部监督、增加信息披露等相关建议。
　　【关键词】债务重组；新准则；利润操纵
　　
　　我国的债务重组准则。是一种旨在化解债务危机。改变债权人和债务人原有的合同关系，并对双方利益进行重新分配的技术规范。然而，债务重组准则往往演变为上市公司进行利润调节的“利器”，通过债务重组活动达到虚增利润、粉饰报表的目的。2007年1月1日首次在上市公司推行的新会计准则体系中，债务重组准则有了原则性变化。新准则对债务重组的定义更加准确，并且引入公允价值计量使得债权人和债务人双方的会计信息更加客观公允，减少了利润操纵的空间。然而，新准则仍客观存在利润操纵的隐患，影响会计信息的质量。
　　
　　一、新债务重组准则存在利润操纵隐患
　　
　　(一)利用重组损益的确认来操纵利润
　　旧准则规定由于债权人让步使得债务人豁免或者少偿还的债务。不确认为当期损益，而计入资本公积。新准则将其改变为确认债务重组损益，并计入营业外收入或营业外支出。
　　首先，对于债务人来说，特别是那些无力清偿债务的公司，一旦获得债务豁免，该收益将直接反映在其当期利润表中，使其账面业绩大幅度提升，这就为上市公司利用债务重组操纵利润打开了方便之门。其次，对于债权人来说，虽然遭受了一定的损失，仍然有可能通过安排债务重组的期间来转移利润，比如在债务重组的前期可以对准备进行债务重组的应收债权多计提资产减值准备。然后在债务重组当期转回所计提的资产减值损失，从而实现将利润由计提资产减值准备的期间转移到债务重组的期间。值得注意的是，关联企业之间的债务重组。如债务人与债权人合谋，将债权人利润转移到债务人账面上，就可以达到粉饰财务报表的目的。
　　
　　(二)利用公允价值的计量属性来操纵利润
　　新准则在非现金资产抵债等业务中引入了“公允价值”计量属性(旧准则主要使用账面价值)。从理论上讲，我国采用公允价值计量。一是能合理、真实地反映企业的财务状况。二是体现了我国会计准则与国际会计准则接轨的趋势。但是。由于我国公允价值应用的市场化程度偏低，难以为公允价值计量的会计信息鉴证提供十分可靠的相关证据。大多情况下，公允价值的确定只来源于双方的协商，使得公允价值难以“公允”。在不存在活跃市场且没有公允价值的情况下。会计人员以职业判断来确认公允价值，增加了主观判断的影响。因此。在实施中，公允价值往往成为企业控制利润的手段。主要体现在三个方面：第一。企业借助关联交易，滥用公允价值来编造利润、粉饰财务状况。第二，一些企业高层管理人员受自身利益驱使滥用公允价值，调节利润和会计造假。第三，企业人为高估或低估所持有资产的价值，以少量资产抵偿大量债务，操纵企业利润。
　　
　　(三)利用债务重组其他条款来操纵利润
　　比如以修改其他债务条款的方式进行的债务重组，在修改后的债务条款中如果涉及或有应付金额，并且该或有应付金额符合或有事项准则中关于预计负债的确认条件，在这种情况下，债务人须将该或有应付金额确认为预计负债；重组债务的账面价值与重组后债务的公允价值和预计负债金额之和的差额，应作为债务重组利得计入营业外收入。此条款的规定也为企业利用债务重组进行利润操纵留下了一定的空间。
　　
　　二、针对利用新债务重组准则进行利润操纵问矗的建议
　　
　　(一)建立健全债务重组法律法规
　　财政部颁布的《企业会计准则――债务重组》是专门规范债务重组的规范，对债务重组业务的处理有重要意义。然而，债务重组会计准则实质上是一种技术规范。我国目前还没有专门对债务重组进行归置的法律法规，对债务重组事项涉及的法律方面规定分散在《企业破产法》、《公司法》、《证券法》、《企业债务重组业务所得税处理办法》等相关法律法规中。因此，迫切需要制定债务重组的专门法律，使其法律规范与技术规范相结合，“双管齐下”，保证债务重组活动有序、有效地进行。一方面，从法的高度对债务重组进行规范，增加了威慑力，加大了监督力度。提高了处罚效率。另一方面，通过立法的形式，迫使企业管理者加强对财务报告的责任制，通过完善的财务制度，强化企业内控制度的管理。提高企业各种财务数据的透明度，并采取措施弥补各种缺陷，从而增加了企业的操纵成本。
　　
　　(二)加大会计监督的力度
　　监督机构应加强对企业利润操纵的管理和限制，不断加大监督力度，可通过以下三个方面来改善：第一，政府及其相关职能部门要重视建立和完善会计监管体制，充分发挥国家审计部门、证监会、注册会计师的职责，依据法律的规定和授权对会计主体的经济活动进行监督。特别应警惕部分上市公司利用债务重组进行利润操纵等违规行为，保证会计准则执行到位。新准则规定债务重组收益计入非经常性损益，因此，在监管政策的实施中需全面考虑非经常性损益项目的影响。第二，注册会计师作为会计监督的重要部分，一方面，要提高注册会计师的风险意识，加强对企业盈余质量的审计。注册会计师应以职业谨慎态度进行审计工作，对于濒临亏损、亏损的上市公司存在的异常波动的营运资金项目及异常的应计收益项目，应给予特别的关注。另一方面，提高注册会计师的职业道德水平，增强注册会计师实质上的独立性，使其能客观公正的对企业的财务报表提供鉴证服务。从而提高会计信息的真实性。注册会计师应尤其关注关联企业之间债务重组交易的公允性审查，以此规范债务重组交易的公允性。第三。从公司治理角度，加强内部控制能够从源头上保证会计信息披露规范。保证会计监督到位。完善公司治理结构应该从三方面进行改进：其一，需强化监事会的监督权。扩大监事会和监事的职权，提高其地位，增强其工作的独立性。从而保证其能真正担负起监督职能。其二，需完善独立董事制度。独立董事成员可从公司内部各个部门、各个层级获取第一手信息资料，并通过对比分析，对内部披露的会计信息的质量做出合理评价。其三，需建立有效的激励约束机制，使得管理者与企业的目标相一致，消除激励管理者的利益障碍。
　　
　　(三)增加会计信息披露
　　债务重组业务的信息披露尚待完善。现行债务重组准则下，报表使用者不能单单凭借利润表中“营业外支出”项目提供的债务重组损失，就完全确定债务重组的相关信息，而应该与资产减值损失等项目相结合，进行综合分析。因此，从一致性原则出发，将债权人由于债务重组所承担的损失统一反映在利润表项目中，以便能正确分析其利润构成，提高企业对外提供会计信息的准确性与利用价值，为报表使用者提供决策依据。此外。债务人不仅要披露债务重组事项产生的利得总额，还要披露债务重组利得对所得税的影响，披露债务重组利得产生的每股现金流量以及股东权益报酬率等重要财务指标，披露会计政策选择对利润的影响程度。以此，充分全面对债务重组事项进行披露，能够提高会计信息的透明度，保证该债务重组活动健康有效地进行。
　　
　　(四)提高会计人员的素质
　　依据新准则，会计人员在实际业务操作中有很大的选择空间，尤其是对公允价值的确认和计量，要求会计人员有很强的职业判断能力。为此。需从以下三个方面来提高会计人员的素质：第一，加强会计人员的职业道德建设，要求会计人员坚持诚信原则、恪守会计职业道德准则。遵守诚信既是会计人员上岗工作的基本条件，也是防止会计虚假信息的基本前提。会计人员须本着诚信的原则，客观公正地对待实际发生的经济业务。并对其作出合法合理的判断。第二，提高会计人员的专业技能，会计人员除了具备基本的会计专业知识还要熟悉与会计相关的国际贸易、经济、金融等相关知识。随着经济全球化的蓬勃发展，会计人员还需放开视野，学习国际通行的一些会计方法与准则。第三，提高信息处理能力和分析能力，要求会计人员具备合理的知识结构和广泛的知识面。会计人员不仅要熟悉本企业的经济运行情况，还要熟悉本行业及相关类型企业的经营状况和市场情况。这样才能，从根本上保证新会计准则的有效实施。
　　
　　三、结束言
　　
　　新会计准则以提高会计信息质量为核心，不仅适应于具有中国特色的社会主义市场经济，而且趋同于国际会计惯例，顺应了全球经济发展的潮流。对于上市公司利用债务重组进行利润操纵的现象，需要进一步完善监管制度，同时，企业应根据自身情况，深刻理解新准则的内容，贯彻执行新准则中的规定，从而提升企业整体素质，提高企业信息的可靠性，保持企业的健康发展。

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