西方现时脱手价格会计与新会计准则的变革

来源:用户上传      作者: 王玉丽

　　[摘要]随着全球经济发展的日新月异，各方市场的活跃多变，历史成本原则不断受到非议。西方学者应时提出了现时脱手价格会计，并被各界推崇。本文介绍了现时脱手会计的概念、特征及运用，并对其进行了分析和评价，最后论述了现时脱手会计在我国新企业会计准则变革中的应用。
　　[关键词]现时脱手价格会计；新会计准则；变革
　　
　　一、西方现时脱手价格会计的概念与特征
　　
　　(一)西方现时脱手价格会计的概念
　　现时脱手的概念是由K麦克尼尔提出，R.R斯特林和澳大利亚著名会计学家钱伯斯对其作了发展。现时脱手价格是指资产被出售或债务被重新筹集所对应的现金数。一般认为它包括两个价格：现时脱手价格和预期脱手价格。现时脱手价格表示销售资产所得的一定量的现金或现时债务所需的一定量的现金，它通常是指正常销售价格，即与一定条件下的卖出价格一致，而不是企业清算时忍痛抛出的清算价格。预期脱手价格指以当时的卖出价格来调整将来的卖出价格，一般与净变现价值互替，亦称“可实现净值”。
　　钱伯斯将现时脱手价格进一步解释为“现时现金等值”。其含义首先是，现时现金等值关系到企业的决策，因为10年前的价格与决策不相关，20年后的价格又具有不确定性。所以只有现时现金等值价格才最具决策性。其次，由于为了选择购买、持有或销售，对财务属性所进行的每个计量都是在某个时点，并根据当时状况和使用当时货币单位的度量，而销售价格又能代表以现金进入市场的能力。所以现时现金等值可以被描述为某一时点与市场中未来行为的决策有相关性的持有商品的销售价格或可实现价格。
　　在现时脱手价格法下。所有资产和负债都要按照它的净变化价值进行重估。
　　净变现价值=市场价格-预计销售费用
　　如果净变现价值不能由市场获得，有两种方法可以采用，一是利用特殊销售价格指数确定；二是利用经营者的估计数确定。
　　
　　(二)西方现时脱手价格的特征
　　1、现时脱手价格会计否定了传统历史成本计价原则。使用现时脱手价格计价不仅销售产品按现时销售价格计价，而且生产经营中使用的厂房设备也按现时销售价格计价。
　　2、现时脱手价格否定了收入确认和实现原则。现时脱手价格计价下，是分期收款还是预收货款的销售均以售价立即确认收入，连库存未售的商品也按现时价格计算。
　　3、现时脱手价格否定了持续经营假设。在会计处理上对资产未销售就确认其价值实现，把企业资产都假定在清算状态下变现，这些就否定了持续经营假设。
　　4、降低了收入与费用配比程度。现时脱手价格计价下，确定收入不是收入与费用的配比实现，而是通过年末确认净资产的变动得出的。
　　本期收益=年末净资产-年初净资产
　　5、现时脱手价格下出现了持有损益。采用现时脱手价格，通过重置成本的变化来计算持有损益。当资产处置时由于重置价格的变化而产生已实现的持有损益。当继续持有该资产时因为同样的原因会产生未实现的持有损益。
　　
　　二、西方现时脱手价格会计的评价
　　
　　现时脱手价格会计受到众多学者的关注，必然有它的优势。现时脱手会计的优点如下：
　　
　　(一)现时脱手价格会计能够为决策者提供相关信息
　　其提供的现时脱手价格信息和资本化信息为企业在选择销售资产和继续使用资产中对机会成本的度量提供了可能。
　　
　　(二)现时脱手价格会计是评价经营者受托责任的有力工具
　　现时脱手价格为评价公司财务结构的合理性和资产的流动性提供了必要的信息。
　　
　　(三)现时脱手价格会计避免了过多的人为主观因素
　　如现时脱手价格会计下某一年度的折旧费用就是期初和期末的资产现时脱手价格之间的差额，不需要基于资产的估计使用年限进行主观的成本分配。
　　然而。现时脱手价格会计也有其不足之处：首先，现时脱手价格会计以存在确定的市场为基础，但对于专用、定制的且没用什么用途或没有其他用途的厂房和设备而言，采用现时脱手价格意义不大。其次，现时脱手价格体系以清算假设为基础，与现行的持续经营假设为基础，对于企业想继续使用的资产来讲，现时脱手价格是不相关的。再次，用现时脱手价格计量某些资产和负债时，与这些资产和负债要用合同或协议价格受偿或履行是矛盾的。
　　
　　三、西方现行脱手价格会计在我国新企业会计准则变革中的应用
　　
　　我国财政部于2006年2月颁布的新企业会计准则，在多方位采用公允价值计量基础和国际会计准则趋同的趋势下，部分的采用了现时脱手价格会计中的现时销售价格和可实现利得的概念。涉及到了以下几个方面：
　　
　　(一)投资性房地产
　　《企业会计准则第3号――投资性房地产》指出“采用公允价值模式计量的投资性房地产，不对其计提折旧或进行摊销，应当以资产负债日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益”。
　　新准则中投资性房地产的计价满足了现时脱手价格的条件，即在活跃市场上正常出售的销售价格。对于该项房地产资产不计提折旧，以公允价值变动损益来反映其持有损益的变化。如此处理的好处是：首先，避免因入账时间不同而造成的计价不一致，能够随时反映资产的真实价值。其次，在房地产市场持续升温的环境下，避免了企业一面不断计提折旧减少资产账面价值，而资产的市场价格不断上升的矛盾局面。最后，由于该项房地产的投资性质，采用现时价值更有利于经营者在出售与继续持有的选择中作出决策。
　　
　　(二)交易性金融资产
　　《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》规定“交易性金融资产”必须以公允价值入账，获得时发生的交易费用计入当期损益。后续计量也采用公允价值，并规定每个工作日或每周要估值一次，并反映其价值变动。公允价值发生变动的差额一律计入“公允价值变动损益。”待处置或出售这项金融资产时，再将“公允价值变动损益”的余额计入“投资收益”科目。
　　这项规定体现了交易性金融资产的特点。交易性金融资产主要指企业为了短线投机持有的金融资产。此类金融市场存在而活跃，正适合采用现时销售价格来计价。将金融资产的持有损益计入当期利润，能协调经营者的行为。同时，企业大多使用闲置资金来运作交易性金融资产，采用现时销售价格能有效地对相关的机会成本进行计量，最后正确评价经营者的决策行为。
　　
　　(三)可供出售金融资产
　　《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》中规定，可供出售金融资产的入账价值为实际交易成本取得时的公允价值加上相关交易费用。其后续计量以公允价值为基础。资产负债表日，公允价值变动的差额(除外币汇兑损益计入当期损益外)计入所有者权益科目“资本公积――其他资本公积”。这项累计损失一直在所有者权益中挂账，直到该资产出现减值或终止确认(如出售)时，才将其从资本公积中转出，计入投资收益。
　　可供出售的金融资产入账价值不是公允价值，但后续计量采用了公允价值。这也是因为该项资产企业最终要将其变为以现金进入市场的能力，只是时机尚不确定。即企业对该项资产持长线观望的态度。
　　新准则中涉及到现时销售价格的还有采用公允价值模式计量的衍生金融工具、套期保值业务等。
　　现时脱手价格会计在我国应用时间不长，包括可回收净值，持有利得、损失，资本化价值等多项新的概念，我们还要不断综合借鉴各方的先进经验，完善我们的会计体系。如新准则中将公允价值变动损益列于所得税之前，那么这项企业未实现的利得是否应交所得税?会计是否应进行纳税调整?这给会计工作带来了很大的不确定性。列于税前还有可能引起经营者达到避税目的而进行的利润操纵。所以有关持有利得的列报，还需进一步讨论，这将是以后变革的一个突破点。

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