基于高校基建项目审计外包的审计合谋研究

来源:用户上传      作者: 赵 毅

　　一、高校基建项目审计外包的原因
　　
　　(一)内部审计专业力量不足，面临的风险与压力较大由于高等学校内部审计多年来侧重于财务收支审计、预算执行与决算审计、经济责任审计以及各种专项审计和审计调查，开展基本建设项目结算审计的专业力量本不足。尤其是同时开工的基本建设项目较多时，内部审计专业力量更是难以及时完成任务。
　　(二)没有统一的制度和规范，内部审计权威性不够在实践中，内部审计参照兄弟院校的经验和本校实际纷纷制订了全过程审计操作流程作为工作依据，但各级政府、教育主管部门和内部审计协会还未就全过程审计建立统一的制度和规范，导致开展全过程审计的制度依据缺乏。基建管理部门和施工方对内部审计开展该项工作的规范性和权威性产生质疑，工作过程中的配合成为问题。
　　(三)内部审计难以协调基本建设项目涉及的多方关系，容易激化各种矛盾全过程审计打破了高等学校基本建设项目的传统管理模式，触及了围绕基本建设项目产生的多方利益关系，甚至剪断了部分组织和个人的利益链条，基建管理部门及其分管校领导一时也难以适应。因此高等学校内部审计在工作过程中协调多方关系自然困难重重，并可能激化原有的各种矛盾，全过程审计工作难以顺利开展。
　　
　　二、审计合谋的概念、成因和表现形式
　　
　　(一)审计合谋的概念本文所研究的审计合谋，是指工程造价咨询人及其委派的造价工程师接受高等学校全过程审计外包后丧失其职业独立性，在专业技术支持下直接或间接通过监理方、基建管理部门及其甲方代表等主动追求或被动迎合施工方、高等学校或省级教育主管部门内部审计机构需要为其谋取不当利益，从而获取额外经济利益的行为。
　　(二)审计合谋的成因
　　(1)利益相关方对额外经济利益的追求是产生审计合谋的内在原因。工程造价咨询人及其造价工程师通过审计合谋能够获得额外的、直接的经济利益，又往往借助于合法的程序实现，手段极具隐蔽性，被发现的概率非常小，几乎没有风险的违规收益与极小被惩罚的机会成本之间的严重不配比使其敢于合谋。施工方在利益相关方的帮助下通过不平衡报价、工程变更、材料以次充好、提高相关材料和设备单价、虚报工程量、高套定额、隐蔽工程偷工减料等多种手段追求额外经济利益。监理方、基建管理部门及其甲方代表为了从施工方获得额外利益补偿，在工程建设过程中不作为，协助或放任施工方通过以上方式追求额外经济利益。高校或省级教育主管部门内部审计机构提高工程造价咨询人审计质量考核等级、费用计取标准和物质激励金额也是为了获得额外经济利益作为经费补充。
　　(2)信息不对称、管理制度缺陷使审计合谋成为可能。在高等学校，基建管理部门对基本建设项目有充分详细的了解，而校领导对基本建设管理只了解大概情况，对具体施工中工程变更造成的造价增加并不了解，存在信息不对称现象。因此校领导通过内部审计或工程造价咨询人进行全过程审计获取基本建设项目的真实信息，及时进行投资决策并对工程造价进行控制。而造价工程师、监理方、基建管理部门和施工方极易操纵相关信息隐瞒学校管理层，凭借信息优势形成审计合谋，达到各方获取额外经济利益的目的。
　　(3)审计市场过度竞争、社会诚信普遍缺失加大了审计合谋的主动性。我国的工程造价咨询人数量多、规模小，为了生存并维持其市场份额，不得不以降低收费标准来求得生存和发展空间，一旦中标从事基本建设项目全过程审计，则为了弥补其审计成本和提高利润空间丧失其独立性主动追求审计合谋。
　　(4)造价工程师自身的专业优势，有助于审计合谋的最终实现。从高等学校基本建设项目全过程审计外包的原因分析可以看出，内部审计专业力量不足是审计外包的主要原因，其实也是审计合谋最终得以实现的关键因素。造价工程师在工程造价审核方面具有较大的专业优势，内部审计由于人员紧张、造价控制的专业水平有限等原因，难以及时发现和纠正审计合谋。
　　(三)审计合谋的表现形式
　　(1)造价工程师与施工方的直接合谋。一是，造价工程师在工程量清单和招标控制价编制中与施r方的合谋。尽管高等学校基本建设项目实行了公开招标，但由于各种原因中标施工的往往局限于为数不多的建筑公司。他们熟悉基建管理部门和招标代理公司的工作人员，能够及时获取编制工程量清单和招标控制价造价工程师的具体情况，并有针对性地给予高额经济利益诱使造价工程师人为调减或遗漏石方爆破、基础施工、外墙保温等相对隐蔽的分部分项工程量，或者在运距、具体做法等项目特征描述中故意增加或扩大取费因素，帮助投标方在投标时采用不平衡报价提高相应的综合单价。该种形式的审计合谋非常隐蔽，通过招投标的合法形式并符合新规范，增加了造价控制难度，提高了基本建设项目投资成本。二是，造价工程师在结算审计中与施工方的合谋。该种形式的审计合谋主要表现为造价工程师在获得额外经济利益后的故意不作为。造价工程师主动鼓励施工方虚增工程结算金额，保证结算审计有比较大的审减额，确保工程造价咨询人按照审减金额的规定比例取得较高的经济收入，进而提高造价工程师的个人报酬；或者主动索取或暗示施工方另行给予自己好处。一般情况下，施工方会积极满足这种合谋要求，并反过来要挟造价工程师在招标文件、合同规定模糊、变更手续不严谨等方面给予照顾。造价工程师在自身获得额外经济利益的前提下，就会对施工方工程结算中的重复计算工程量、提高取费标准和其他弄虚作假等现象留有余地，不完全审减相应的工程造价，满足施工方获得较多经济利益的要求。
　　(2)造价工程师与施工方的间接合谋。这种审计合谋的实现直接导致施工管理各项控制制度失效，是基建管理部门及其甲方代表、监理方的严重渎职，是高等学校投资效益低下的重要原因。一是，涉及工程变更的合谋。工程变更是施工方增加工程造价从而提高预期利润的主要方式，涉及工程变更的合谋是审计合谋的重要表现形式。一方面，由于招标时图纸设计深度不够、地质条件与地质勘探报告有较大出入、校领导提出新要求、招标时未包括二次装修等，都可能发生金额较大的工程变更。施工方会极力促成设计单位、造价工程师、基建管理部门甚至分管校领导共同达成合谋并实现工程变更，造成工程造价较大幅度增长。另一方面，基建管理部门疏于对清单工程量中包含但实际未施工项目进行现场签证，或者恶意与造价工程师、施工方达成合谋共同向内部审计隐瞒签证，施工方在工程结算时不调减该部分的工程造价，实际上虚增了工程投资成本，帮助施工方获得了额外经济利益。二是，涉及材料设备的合谋。涉及材料设备的合谋主要表现在两个方面：涉及新增材料、暂估价材料及设备认质认价的合谋和涉及指定材料偷梁换柱的合谋。涉及新增材料、暂估价材料及设备认质认价的合谋。基本建设项目招标时暂估价材料以及施工过程中新增材料价格的确定如果不进行公开招标而是采用认质认价方式时，会出现比较典型的多方合谋形式。一般做法是：基建管理部门邀请造价工程师、施

工方、监理方、纪委监察组成考察组共同对相关材料设备进行市场询价，选择质量较好的材料设备并将其价格作为上限，各方共同签字认可，施工方凭此进行结算。表面上看认可高质量材料设备后又认可其高价格合情合理，事实上由于各地材料市场相对有限，施工方对经销商更为熟悉，双方在考察组到达市场之前已经进行了沟通，现场考察得到的价格往往整体偏高，熟悉材料市场的造价工程师碍于各方情面或在施工方利益诱惑下默许高价格，达成审计合谋。涉及指定材料偷梁换柱的合谋。在基本建设项目招标时，高等学校出于保证工程质量的目的会将主要材料生产厂家范围进行明确，造价工程师在编制招标控制价时按照优质优价原则确定材料价格。在实际施工中，施工方会购买非招标文件规定厂家的材料以次充好，并以各种方式拉拢甲方代表、监理方并引诱造价工程师形成合谋，相关各方在材料验收记录上做表面文章，按照招标时列明厂家的优质材料进行进场验收。三是，涉及隐蔽工程的合谋。桩基工程、基础工程、主体工程、建筑装饰装修工程以及屋面工程中都存在隐蔽工程，隐蔽工程施工是否达到设计要求是关系工程质量的重要因素，也是施工方向甲方代表、监理方、造价工程师谋求合谋的高发区。施工方往往在隐蔽工程中偷工减料、减少施工程序、降低施工工艺，并以利益引诱甲方代表、造价工程师在隐蔽工程验收时按照施工单位填报的工程报验单填写隐蔽工程验收单，监理方据此填写监理实测实量记录，形成审计合谋。四是，涉及工程形象进度款审核的合谋。高等学校各项教育经费紧张，甚至于靠银行贷款支持基本建设项目，按期还款压力和利息负担显而易见，但与此密切相关的工程形象进度款的审核和支付尚未引起大多数高校的足够重视。施工方在投标时往往通过不平衡报价，加大基础部分和土建部分分部分项工程的综合单价虚增工程前期造价，或者在形象进度款申报材料中虚报工程进度，尽可能在工程施工前期从高等学校回笼资金，减少自身的资金周转压力。造价工程师和监理方在接受施工方的主动合谋提议后，监理方对形象进度款材料涉及的工程量不进行认真复核即签字；造价工程师甚至不对比招投标文件和施工合同即完成审核。该种形式的合谋造成高校资金周转困难并多支付银行利息，提高了工程建设成本。
　　(3)造价工程师之间的合谋。一是，同一工程造价咨询人派出的造价工程师之间的合谋。工程造价咨询人派出的造价工程师由于专业水平和工作态度不符合要求，有可能被高校内部审计提出更换，新任的造价工程师出于维护单位利益和前任的面子，往往会主动或被动与前任造价工程师共同隐瞒内部审计尚未发现的、与各方合谋并已签字的工程变更、材料验收、工程量测量、隐蔽工程验收等书面资料，导致已经发生的审计合谋得不到及时纠正，施工方仍然可以最终获利。二是，不同工程造价咨询人派出的造价工程师之间的合谋。在全过程审计中工程造价咨询人发生严重失误或有合谋行为被解聘时，新聘任的工程造价咨询人派出的造价工程师与原来的造价工程师之间合谋，不揭露原来已经发生的合谋行为或者继续合谋行为。
　　(4)造价工程师与内部审计机构的合谋。一是，造价工程师与高等学校内部审计机构的合谋。由于高等学校内部审计机构各项经费有限，在办公条件改善和人员培训方面的经费更是紧张。熟知这一情况的工程造价咨询人可能主动提出与内部审计机构合谋，通过提高审计质量考核等级、费用计取标准和物质激励金额等获得额外经济利益，再从中补充内部审计的办公经费和培训经费。二是，造价工程师与省级教育主管部门内部审计机构的合谋。在省级教育主管部门内部审计安排省属高校基本建设项目终审时，往往会从其所在地指定未经公开招标且关系较好的工程造价咨询人，对位于不同地市的高校基本建设项目进行异地审计时，明显提高审计计费比例。各高等学校不仅负责终审造价工程师的吃住费用和提供必要的办公条件，还要承担高额的审计费。而承担终审工作的工程造价咨询人也以不同形式补偿或承担省级教育主管部门内部审计的各种费用。
　　
　　三、审计合谋的防范与治理措施
　　
　　(一)完善各项控制制度，减少审计合谋的可能性
　　(1)制定工程变更审批制度。高等学校应成立包括分管校领导及基建管理部门、招标办、纪委监察、审计处负责人参加的基本建设领导小组，并规定工程变更的审批程序和权限。工程变更资料经跟踪审计人员初步核定工程造价并通过内部审计复核后，按照规定程序和权限进行审批，防止基建管理部门和甲方代表签字权过大或通过隐瞒工程变更重要信息达成间接审计合谋。建立该制度的目的在于减小甲方代表的签字权限，事先明确各类变更带来的工程造价增加，严格控制各项变更，便于管理层进行投资决策，同时减少通过工程变更达成审计合谋的可能性。
　　(2)建立廉洁责任制度和责任追究制度。基本建设领导小组成员和各部门抽调的工作人员自上而下逐级建立廉洁责任网络，签署廉洁保证书，明确行为标准、规范和处理处罚措施，建立廉洁责任制度。建立该制度是为了正确引导各级各类人员的廉洁意识，在高等学校内部形成高压态势，减少工作人员为了谋取经济利益参与审计合谋的可能性。同时建立责任追究制度，对基建管理部门、招标办、审计处的相关工作人员甚至基建管理部门的分管校领导，由于渎职造成的工程质量问题、未按规定程序和权限进行审批引起的工程造价大幅增长以及参与审计合谋带来的经济损失等追究责任，减少工作人员故意不作为参与审计合谋的可能性。
　　(3)建立并完善审计委员会制度。审计委员会的职责主要包括：临管内部控制制度；监督法律法规的遵循情况；参与阻止、发现舞弊活动。高等学校可以借鉴以上研究成果，在教职工代表大会下设立审计委员会，领导和监督全过程审计。审计委员会的具体任务可以包括：审查内部审计提出的全过程审计方案；与内部审计人员沟通并检查他们的活动及其效果；审查内部审计人员关于改进内部控制、减少审计合谋的建议；批准审计外包经费的支付和审计合谋的处理建议等。建立该制度的目的是增强审计人员的独立性，促进内部审计发现和纠正审计合谋，提高合谋的机会成本和处罚力度，减少审计合谋。
　　(4)完善公开招标制度。为了切实防范基本建设项目审计合谋，应采用公开招标方式选定信誉好、管理规范、人员素质高、责任心强的工程造价咨询人，签订内容具体周密的咨询合同，明确审计质量标准、付费标准、考核办法、奖惩措施及违约责任等，确保审计效果。同时对认质认价材料和设备供应商进行公开招标，明确生产厂家、规格型号、材料单价、验收标准等。完善公开招标制度在于优选工程造价咨询人及其造价工程师，减少主动合谋的可能性；确定材料和设备供应商以及相关标准，减少造价工程师被动合谋的可能性。
　　(5)建立审计结果复核制度。为了防范审计合谋的最终实现，高等学校内部审计必须建立审计结果复核制度，对造价工程师出具的形象进度款审核结果和结算初审结果进行复核并形成复核报告。内部审计人员可以根据施工合同、招投标文件、施工图及会审记录和

施工现场签证等有关资料，对一般项目和形象进度款审核结果进行复核；对风险高、投资大、结构复杂或有异议的重大项目以及工程量大、单价高、定额工艺与实际施工工艺有较大差别的重点项目，委托第二家工程造价咨询人进行复审，通过复核监督，促进工程造价咨询人及其造价工程师尽职尽责，降低其参与审计合谋的可能性。
　　(二)提高内部审计专业水平，加大审计合谋的违规成本
　　(1)提高专业水平，加强质量监管，提高发现审计合谋的能力。内部审计人员必须提高专业水平，加大审计质量监管力度。提高发现审计合谋的能力。具体要做好以下工作：在向社会公开发布前对工程量清单和招标控制价进行审核，对同时开工、施工工艺及地理位置相近的基本建设项目之间有关项目特征描述、综合单价、单方造价等经济指标横向对比；对送审的工程结算涉及造价变更的签证资料进行登记和审核，在检查原件的基础上对复印件盖章确认，防止造价工程师和施工方的直接合谋。经常自行考察建筑材料市场，熟悉主要材料价格和造价信息价格；不间断参加工地例会，熟悉施工过程中的相关问题及解决方案；查阅监理日志，对监理发现的问题和整改情况进行检查，防止造价工程师和施工方的间接合谋。
　　(2)熟悉施工现场，加强信息交流，减少审计合谋的机会。内部审计人员经常到施工现场检查，及时观察和发现施工现场与招投标文件和施工图集、规范不一致的问题，并建立和造价工程师定期交流机制，书面反馈和讨论在施工现场获得的各种信息。同时检查造价工程师参加施工现场例会及其他相关会议情况、主要隐蔽工程的测量、拍照、取样及验收记录情况、工程变更的工程量确认及签字情况、进场材料与招标材料的规格型号、质量相符情况等，减少造价工程师和施工方间接合谋的机会。
　　(3)加大处罚力度，提高审计合谋的违规成本。在招标文件和咨询合同中规定对工程造价咨询人及其造价工程师参与审计合谋的处罚措施和标准，一旦发现审计合谋，即对审计收费标准下浮一定比例直至解除咨询合同。同时建立廉洁保证金制度，在咨询合同中明确提出该制度，并由工程造价咨询人根据基本建设项目大小向高等学校暂交一定邮额的廉洁保证金，一旦发现审计合谋将没收其廉洁保证金。加大对审计合谋的处罚力度和提高审计合谋的违规成本，可以有效降低造价工程师对合谋的期望收益和参与的可能性。
　　(三)增强工程施工相关各方的诚信意识，减少审计合谋的主动性
　　(1)强化学校管理层和相关职工的诚信意识。审计合谋是相关各方在关键控制点上串通合谋破坏内部控制制度。因此，无论制度多严密、机会成本多高，都难以完全消除审计合谋。高等学校应积极推行反腐倡廉活动，倡导正确的人生观和价值观，提高管理层和职工的法制观念和诚信意识，这将使项目管理人员无法将其合谋行为自我合理化，降低参与审计合谋的主动性。
　　(2)加强对造价工程师的个人道德约束。一方面，把造价工程师纳入高等学校开展以诚信为核心的职业道德教育范围，通过诚信承诺、诚信自律公约等形式，使诚信自律以及独立、客观、公正成为其自觉行为。另一方面，高等学校内部审计在本地市内部审计协会和内部审计联合体建立工程造价咨询人及其造价工程师的道德诚信档案并定期公布，通过基本建设项目全过程审计市场选择，削减诚信度低的工程造价咨询人的业务范围，制约审计合谋。
　　(3)培训施工方的诚信意识和配合意识。高等学校应加强工程管理制度建设，提高工程管理水平，按照招投标文件、施工合同条款和《建设工程工程量清单计价规范》(2008)处理各种变更，保证施工方的合法利益。在此基础上，对施工方明确工作要求，培训和增强施工方的诚信意识和配合意识，减少施工方参与审计合谋的主动性。
　　
　　(编辑　袁露芬)

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