融资租赁承租人会计处理例解

来源:用户上传      作者: 贾利英

　　根据《企业会计准则21号――租赁》规定，融资租赁又称设备租赁或现代租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。如果实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，则该项租赁应认定为融资租赁；如果实质上并没有转移与资产所有权有关的全部风险和报酬，则该项租赁应认定为经营租赁。
　　承租人采用融资租赁方式租入的固定资产，虽然在法律形式上资产的所有权在租赁期间仍属于出租人，但由于资产的租赁期基本上包括了资产的有效使用年限(一般租赁期大于有效使用年限的75％)，承租企业实质上获得了租赁资产提供的主要经济利益，同时承担了与资产所有权有关的全部风险。因此，承租企业应将融资租入资产作为一项固定资产入账，同时确认相应的负债，并采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策计提折旧。
　　为与企业自有固定资产相区别，企业应对融资租入固定资产单设“融资租入固定资产”明细科目进行核算。企业应在租赁期开始日，将租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，作为租入资产的入账价值，借记“固定资产――融资租人固定资产”科目。按最低租赁付款额，贷记“长期应付款――应付融资租赁款”科目；按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目；按其差额，借记“未确认融资费用”科目。每期支付租金时，借记“长期应付款一应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”科目。如果支付的租金中包含履约成本，按履约成本金额，借记“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”科目。每期采用实际利率法分摊未确认融资费用时，按当期应分摊的未确认融资费用金额，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。租赁期届满，如合同规定将租赁资产所有权转归承租企业的，企业应进行结转，将固定资产从“融资租人固定资产”明细科目转入有关明细科目。
　　采用实际利率法分摊未确认融资费用时，分摊率的确定具体分为下列几种情况：(1)以出租人租赁内含利率作为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。(2)以合同规定利率作为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。(3)以银行同期贷款利率作为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。(4)以租赁资产公允价值作为入账价值的，应当重新计算分摊率，该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。
　　
　　[例]2009年12月15日，甲公司与乙租赁公司签订了一份电动车生产线租赁合同。租赁合同规定，租赁期开始日为2009年12月31日：租赁期为3年，每年年末支付租金3000(30TZ。租赁期届满时电动车生产线的估计余值为120000元，其中由甲公司担保的余值为110000元，未担保余值为1000O元。该生产线的保险、维护等费用由甲公司白行承担，每年20000元。该电动车生产线于2009年12月31日运抵甲公司，该生产线不需安装，当日投入使用，估计使用4年，采用直线法计提折旧，于每月月末确认融资费用并计提折旧。该生产线在2009年12月31日的公允价值为950000元：租赁内含利率为6％。2012年12月31日，甲公司将该电动车生产线归还给乙租赁公司。
　　甲公司租赁开始日的帐务处理：
　　第一步，判断租赁类型。
　　本例中租赁期(3年)占租赁资产估计使用年限(4年)的75％，满足融资租赁的标准，甲公司应当将其认定为融资租赁。
　　另外，甲公司2009年12月31日计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值。应选择租赁合同规定的利率6％作为折现率。
　　最低租赁付款额=300000×3+110000=1010000(元)
　　最低租赁付款额的现值=300000×(P／A,6％，3)+110000×(P／F，6％，3)=300000×2.673+110000×0.84=801900+92400=894300(元)
　　最低租赁付款额的现值894301玩大于租赁开始日公允价值的90％，即855000元(950000×90％)，满足融资租赁的标准，甲公司应当将该项租赁认定为融资租赁。
　　上述两条只要满足其一就可认定为融资租赁。
　　第二步，确定租赁资产的入账价值。
　　最低租赁付款额的现值为89430()元，小于租赁资产公允价值950000元。根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为其折现值8943(30元。
　　第三步，计算未确认融资费用。
　　未确认融资费用=最低租赁付款额一最低租赁付款额现值=1010000-894300=115700(元)
　　第四步，将初始直接费用计入资产价值。
　　初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁协议的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。承租人发生的初始直接费用，应当计入租人资产价值。本例中没有该项费用。
　　第五步，2009年12月31日租入固定资产时的会计处理：
　　借：固定资产――融资租人固定资产894300
　　未确认融资费用
　　115700
　　贷：长期应付款一应付融资租赁款
　　1010000
　　甲公司分摊未确认融资费用的会计处理：
　　第一步，确定融资费用分摊率。由于殂赁资产的人账价值为其最低租赁付款额的折现值，因此融资费用分摊率为折现率6％。
　　第二步，租赁期内按实际利率法分摊未确认融资费用(表1)。
　　第三步，支付租金、分摊未确认融资费用的会计处理为：
　　(1)2010年12月31日支付租金时：
　　借：长期应付款―应付融资租赁款300000
　　贷：银行存款
　　300000
　　(2)2010年分摊未确认融资费用[=894300×6％=53658(元)
　　2010年每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为：53658÷12=4471.50(元)
　　借：财务费用4471.50
　　贷：未确认融资费用4471.50
　　(3)2011年12月31日支付租金时：
　　借：长期应付款――应付融资租赁费300000
　　贷：银行存款
　　300000
　　(4)2011年分摊未确认融资费用=[894300-(1100000-53658)]×6％=38877，48(元)
　　2011年每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为：38877.48÷12=3239.79(元)
　　借：财务费用
　　323％79
　　贷：未确认融资费用
　　3239.79
　　(5)20012年12月21日支付租金时：
　　借：长期应付款―应付融资租赁费300000
　　贷：银行存款
　　300000
　　(6)2012年分摊未确认融资费用1=115700-53658-3887％.48
　　=23164.52(元)
　　2012年每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为：23164.52÷12=1930.38(元)
　　借：财务费用
　　1930.38
　　贷：未确认融资费用
　　1930.38
　　每年支付保险费、维护费，计提本年折旧的会计处理：
　　(1)2010年度支付该生产线的保险费、维护费：
　　借：制造费用
　　20000
　　贷：银行存款
　　20000
　　(2)20lO年度计提本年折旧=(894300-110000)÷3
　　=261433.33(元)
　　2010年每月计提的折旧额为：261433.33÷12=21786.11(元)
　　借：制造费用
　　21786.11
　　贷：累计折旧
　　21786.11
　　(3)2011、2012年度计提本年折旧，并支付保险、维护等费用，会计处理同2010年度。
　　租赁期满，将该生产线退还乙租赁公司的会计处理：
　　借：长期应付款―应付融资租赁费
　　110000
　　累计折旧
　　784300
　　贷：固定资产――融资租人固定资产
　　894300

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