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“营改增”后房地产企业开发建造阶段的税收筹划

作者:未知

  【摘要】  “营改增”作为税制改革的重要举措,对各行各业都有不同程度的影响,房地产业作为国民经济的支柱产业自然受到很大的影响。但由于房地产开发建造周期比较长,为便于管理与核算,一般分为前期准备、开发建设、销售三个阶段。开发建设阶段涉及到的税收情况最为复杂,如果筹划不当,会增加房地产企业的税负,基于此,文章对“营改增”后房地产企业在开发建造阶段的税收进行筹划,希望对房地产企业的税收筹划提供参考。
  【关键词】   营改增;房地产企业;税收筹划
  【中图分类号】  F275  【文献标识码】  A  【文章编号】  1002-5812(2019)10-0100-02
  一、房地产企业开发建造阶段筹划的政策依据
  (一)利用差别化的税收政策
  税收政策的差别能为企业筹划提供空间。房地产企业在2016年5月1日前缴纳营業税,在2016年5月1日后改为缴纳增值税,这使得房地产企业开发的工程项目分成了新老两部分,对于新老项目的增值税计税方式的不同会直接影响到企业的税负,因此房地产企业要比较一般计税和简易计税两种方法,选择税收负担轻的方法计算房地产企业的增值税。对于2016年5月1日前建造的老项目由于不得抵扣进项税额,因此需要选择简易计税办法更为合理。而对于2016年5月1日后建造的新项目,如果能够取得增值税专用发票,选择一般纳税方法税负会降低。这就要求房地产企业强化增值税专用发票的管理,在购进货物和接受劳务时尽量取得增值税专用发票。
  (二)利用税收政策的特殊规定
  土地增值税是房地产企业支出比较大的税种之一,根据《土地增值税暂行条例》的规定,企业开发过程中所发生的开发费用在计算土地增值税时不能直接扣除,而要按照土地成本和开发成本之和的一定比例扣除,这一规定为税收筹划提供了一定的思路。既然增大开发成本可以增加税前扣除额降低税负,企业在遵循税法的前提下,可以将一些相关项目的费用和人员薪酬列入开发成本,扩大开发成本总额,从而减少应纳增值税税额,进而少缴纳土地增值税。
  (三)利用优惠性的税收政策
  优惠的税收政策体现了国家在一定时期对特定项目的鼓励和支持。房地产企业要降低税负,提高经济效益,必须用足用活税收优惠政策。比如,国家为了调整住房结构,规定建造普通标准住宅,增值率不超过20%的,免征土地增值税,这样房地产企业在建房时就可以考虑扩大普通标准住房的建筑面积,以期充分享受免税的优惠政策。
  二、房地产企业开发建造阶段筹划的思路
  (一)开发建房方式的筹划
  房地产企业的建房方式主要分为自己购置土地使用权自建房屋、代建房屋和合作建房三种情况。不同的建房方式涉及到的土地增值税的交税情况也不同,因此必须进行合理筹划。
  房地产企业自己购置土地使用权建房后销售,不动产权属发生转移,房地产企业除了要缴纳增值税外,还要缴纳土地增值税。对于有特定买方客户的情况下,比如说某大型公司需购置一栋写字楼,这种方式并不可行。
  代建房屋是指房地产企业接受委托单位的委托,代为建造房产的行为。这种代建方式不同于一般的房屋销售,土地产权原来归委托方所有,房屋建成后房屋产权仍归委托方所有,不动产产权并未发生变更,房地产企业只是进行了房屋的开发建设,也就是提供了建筑业劳务,对不动产并不拥有所有权,所以该项行为不必缴纳土地增值税,减少了企业的税款支出,但是采用代建行为的前提是一定要先确定好买方客户。
  合作建房是指合作双方中的一方提供资金,另一方提供土地使用权,共同建造房屋,房屋建成后,按比例分房自用,这种行为目前不需缴纳土地增值税。这样作为土地的持有方就不需要先转让土地再去购买房产,由此规避了增值税、土地增值税、印花税、契税等多项税收。如果房地产企业能寻求到这样的合作方,则可以实现双方共同节税、共同获利。
  (二)进项税额抵扣的筹划
  1.尽量取得增值税专用发票。“营改增”之前,房地产企业缴纳营业税,购进环节很难取得发票,即使取得后也不能进行抵扣。因此,企业一般不重视发票的管理。但“营改增”后,发票能否取得直接关系到房地产业的税负,因为这决定了企业进项税额能否抵扣的问题。自2018年5月1日起,房地产业与其关系密切的上游产业建筑业的增值税税率均下调为10%(2019年4月1日后又下调为9%)。房地产企业在管理发票时,为避免上游建筑业将成本转嫁到房地产业,一方面要督促建筑业从供应商购买货物时要取得增值税专用发票,另一方面,房地产企业本身无论是跟建筑企业进行竣工结算还是自己外购货物、接受劳务时,都要及时取得增值税专用发票。
  2.合理选择上游产业。房地产企业购进货物或接受劳务选择供货商、建筑企业时,在报价相同的情况下,首先要选择具有一般纳税人资格的企业。因为小规模纳税人委托税务机关代开的增值税专用发票征收率仅为3%,远低于一般纳税人16%(2019年4月1日后下调为13%)或10%(2019年4月1日后下调为9%)的税率,导致可抵扣的进项税额大幅降低,增加企业税负。并且小规模纳税人由税务机关为其代开增值税专用发票时因增加了委托代开环节,会延迟房地产企业取得增值税专用发票的时间,使得房地产企业的纳税时间提前,增加资金占用成本。
  3.扩大精装房的建造比例。房地产企业在“营改增”之前缴纳营业税,精装房开发所发生的装修材料费用、人工费用会全部计入精装修房屋的成本,将来在精装房销售时不能抵扣进项税。“营改增”之后,开发精装房所发生的材料费用、人工费用等开支的进项税,如果能够取得增值税专用发票,则可以用来抵扣,因此房地产企业在开发建造房产时,在条件允许的情况下应尽可能提高精装修房的比例,从而使企业少缴纳增值税。   (三)房地产企业经营范围的筹划
  目前,有些房地产企业将房产销售业务和建筑施工业务统一核算,这样企业就无法取得施工劳务的增值税专用发票来抵扣销售房产的销项税,导致企业税负增加。建议企业可以将建筑业务分立出去,单独成立新的房地产建筑公司,由建筑公司从事施工活动,这样房地产企业以购入方式取得建筑公司的劳务就可以进行进项税额抵扣,减少房地产企业缴纳的增值税税额。
  (四)房地产开发费用的筹划
  在计算房地产企业土地增值税时,房地产的开发费用是非常重要的一个扣除项目,房地产的开发费用包括销售费用、管理費用、财务费用,开发费用的扣除金额越大,房地产企业计算土地增值税时适用的累进税率越低,从而少交税。因此对房地产开发费用的筹划至关重要。房地产开发费用的筹划主要围绕筹资方式的选择和开发费用扣除标准的选择两方面进行。
  1.筹资方式的选择。房地产业的筹资方式有向银行借款、向社会公众发行股票、债券等多种方式,但常见的两种类型是负债筹资和权益筹资。负债筹资的成本是支付的利息,权益筹资的成本是向投资者支付股息。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十七条规定,企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用,准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的,在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用,应当作为资本性支出计入有关资产的成本,并依照本条例的规定扣除。因此,符合税法规定的利息支出可以在税前扣除,而对于不符合税法规定的利息费用,需要在企业所得税汇算清缴时进行纳税调整。可见,利息作为开发费用的一部分满足一定条件是可以扣除的,从这个角度来讲,房地产企业应当适当增加负债筹资的比例。
  2.开发费用扣除标准的选择。根据《土地增值税暂行条例》的规定,房地产开发费用在扣除时并非按照实际发生额进行抵扣,而是按照一定的标准抵扣,扣除标准如下:当开发费用中的财务利息支出能够确定时,开发费用=利息+(地价款+房地产开发成本)×5%以内的比例;当开发费用中的财务利息支出不能确定时,开发费用=(地价款+房地产开发成本)×10%以内的比例。因此,房地产企业在筹划按照哪种标准扣除开发费用的过程中,应比较两种费用扣除方式所能带来的税负减少状况。如果房地产企业利息支出>(地价款+房地产开发成本)×5%,这一般出现在房地产企业主要依靠负债筹资的情况下,此时应选择第一种扣除方式,但应当注意保存金融机构的贷款证明;如果房地产企业利息支出<(地价款+房地产开发成本)×5%,这一般出现在房地产企业主要依靠权益筹资的情况下,此时应选择第二种扣除方式。
  三、小结
  “营改增”的实施对房地产业具有双重影响,一方面可以避免“营改增”前的重复征税问题,降低企业税负;另一方面,由于房地产业建造周期比较长,可以分为前期准备(拿地)阶段、开发建造阶段、销售阶段等多个环节,由于开发建造阶段涉及的业务最为复杂,如果筹划不当,反倒会增加企业税负。基于此,本文以“营改增”后房地产企业开发建造阶段的税收问题为研究内容,阐述了房地产企业税收筹划的政策依据,如:差别化的税收政策、特殊的税收政策以及优惠的税收政策,并根据不同的税收政策提出了开发阶段税收筹划的具体思路,如:如何选择税负低的建房方式、如何最大程度地抵扣企业的进项税额等,希望本文能对房地产企业及其从业人员提供帮助。Z
  【主要参考文献】
  陈丁琨.“营改增”后房地产企业税负增减平衡点的案例分析[J].商业会计,2018,(23).
论文来源:《商业会计》 2019年10期
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