我国直接税与间接税结构优化的对策研究
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作者:卜海涛
【摘要】 当前，我国税收制度设计涵盖18个税种，增值税等间接税收入的占比达到61.55%，来自所得税等直接税收入的占比约为38.45%，这是由我国经济社会发展水平、税源结构、税收征管能力等综合因素决定的。直接税与间接税结构的不合理，不利于我国现代化税制的持续完善。文章建议：优化税制结构的总体定位;持续优化重点税种的制度设计;积极防范跨国税务“筹划”风险;构建强大的税收征管系统;提升税务稽查和审计的威慑力。
【关键词】 直接税;间接税;流转税;所得税;现代税制体系
【中图分类号】 F810 【文献标识码】 A 【文章编号】 1002-5812（2019）16-0090-03
财政是庶政之母，现代财政制度是国家治理的基础和重要支柱。税收是政府职能履行的物质基础，没有物质基础，国家机器无法运转，国家治理无从谈起。税收制度是否科学合理，也在某种程度上决定了国家整体的治理效率。只有通过科学规范的税收制度，国家才能实现“良法美治”。党的十八届三中全会在《决定》中提出了全面深化改革的总目标，即在7年内实现国家治理体系的现代化。税收制度无论基于广义还是狭义的理解，都必须解决“向谁征税、征什么税、征多少税、怎么征税、怎样用税、如何决策”等一系列关系到民生、法制的重大問题。
一、我国直接税和间接税相关情况的总体分析
当前，我国税收制度设计涵盖18个税种，以流转税和所得税为主，其他税类为辅。其中，流转税主要包括增值税、消费税、关税、烟叶税、营业税（已改征增值税）;所得税主要包括企业所得税和个人所得税;资源税类主要包括资源税;财产行为税类主要包括房产税、契税、印花税、城镇土地使用税、车船税、土地增值税、城市维护建设税、车辆购置税、船舶吨税、耕地占用税和环境保护税。从直接和间接的角度，增值税、消费税、营业税、关税、车辆购置税等可以归类为间接税，企业所得税、个人所得税等可以归类为直接税。据财政部公开数据，国内增值税、国内消费税、进口环节增值税、进口环节消费税、关税、车辆购置税等间接税收入的占比达到61.55%，来自企业所得税、个人所得税等直接税收入的占比约为38.45%。而据2009年经合组织（OECD）成员国税种构成情况显示：间接税占比44.2%，直接税占比55.8%。两相对比，目前我国税制结构中，间接税比重相对偏高，直接税比重相对偏低。
个人所得税被西方经济学家誉为“现代最优税种”，全球140多个国家和地区开征，在一些经济发达国家，个人所得税占比甚至超过企业所得税等主要税收，成为主体税种。我国推行综合与分类相结合的个人所得税改革，目前在进一步完善。作为直接税收的重要组成部分，个人所得税是针对个人增量财富的税收调节。根据2017年的数据，个人所得税仅占我国税收总收入的8.29%，在这种情况下，其对于公民收入调节的作用是有限的。2018年10月1日起，新个人所得税法过渡期政策实施，工资薪金起征点从3 500元提至5 000元，并适用新的七级超额累进税率;2019年1月1日起，子女教育、赡养老人等6项专项附加扣除，可以在税前予以扣除，这使所有工薪阶层纳税人都不同程度享受到了减税红利。
直接税收的另一重要组成部分，是针对公民的存量财富进行调节，比如房地产的持有，遗产的继承，财富的赠与等环节的税收，相关税种有的仍在局部试点阶段，有的处于研究论证阶段，目前仍未建立健全有效的相关税收调节机制，这已经成为今后构建现代财税制度体系必须逐步啃下来的“硬骨头”。
新中国的企业所得税制度起初是工商业税，于1950年开征，主要对象是私营企业、集体企业和个体工商户的应税所得，而国营企业当时实行利润上缴制度。1983年，国营企业开始试行“利改税”的重大改革，直至2007年《企业所得税法》出台。根据有关数据，我国现行企业所得税平均税率为25%，基本与国际平均税率（24.99%）持平。在税收优惠方面，目前我国注重采取加速折旧、研发费用加计扣除、投资抵免等间接税收优惠政策方式，不断给企业以减免税红利。与此同时，自2000年至2015年，全球117个国家的公司所得税平均税率呈现逐年下降态势，从29.03%下降到了23.68%，相应占所在国家税收总额的比重也在下降。当前，随着全球性减税潮流的演变，在目前资本流出规模上升的背景下，我国需要密切关注和积极应对相关国家企业所得税改革的冲击。
另外在直接税结构组成中，企业贡献的税收和个人贡献的税收也不均衡。据有关数据，2013年我国税收收入九成以上是企业缴纳的，仅有不到一成是个人缴纳。根据2009年OECD成员国税收数据，企业和个人缴纳税收的比例为54.6：45.4。企业税收比重高，必然导致企业税负重，不利于吸引国际资本。个人税收比重低，也会导致贫富差距拉大。
这种直接税和间接税结构的不合理问题，人们在日常生活中也有一定的感受。以房地产为例，现行税收制度存在“重交易，轻持有”的问题。目前至少有城镇土地使用税、房产税、土地增值税、耕地占用税、契税5个税种与房地产行业直接相关，其中难免存在交叉与重叠的问题。比如对转让房地产收益征收的土地增值税与企业所得税和个人所得税计税依据相近，对房产交易环节征税多，在房产持有环节却存在低税负的现象。这表明税种设计的缺位与越位并存。
二、当前税制结构局部不合理的不利影响
根据有关研究，发达国家税制结构通常以直接税为主，发展中国家通常以间接税为主。相比较来看，间接税税源充足，有利于为财政筹集稳定的资金来源，而直接税能更好地发挥调节收入分配的作用。目前直接税比重低、间接税比重高，是由我国经济社会发展水平、税源结构、税收征管能力等综合因素决定的，这种状况也在一定程度上影响了税收“自动稳定器”作用的充分发挥，削弱了政府调节收入分配的能力，不利于我国现代化税制的持续完善。 一是不利于市场在资源配置中发挥决定性作用。无论是实行价内税还是价外税，相当一部分税收收入会作为构成要素嵌入各种商品和要素的价格之中，融入市场价格通道，容易扭曲或干扰价格形成的市场机制，导致价格信号不能准确反映市场供求关系，而且不可避免地造成政府部門在控制物价水平和获取税收收入之间的两难选择。
二是不利于实现税收政策的“逆周期精准调节”。当经济高速增长时，以间接税为主的税收收入增速可能高于经济增速。反之，当经济低迷时，又会带来税收收入的大幅下滑，不利于政府有效实施逆周期的宏观调控。我国多数税收收入来源于企业贡献的间接税，这就会导致无论是增税还是减税，都会难以锁定特定的收入群体，进而降低了税收制度精准调控收入分配的特殊作用。
三是不利于增强公民个人的纳税意识。不合理的税制结构在一定程度上会造成纳税人的心理惯性，久而久之，不少公民甚至认为纳税是企事业单位的事，个人就应该不缴税或少缴税。这也为今后进一步推行房产税、遗产税、赠与税等造成了客观的障碍，养成被动纳税的习惯，更加刺激和强化了心理上的税收痛感。
当前，我国正处于跨越“中等收入陷阱”的关键阶段，随着各项改革的逐步深化，各级政府事权与支出责任的合理划分与明确，国家治理体系和治理能力现代化建设的持续推进，一整套有利于科学发展、社会公平和市场统一的成熟完备的现代税制体系已成为全社会的共同期待，我们应将其作为治国理政的“先行军”和“突破口”，以规避不合理政策造成的被动局面。
三、对策
税制结构没有绝对完美的，也不可能一劳永逸。对于我国现阶段直接税和间接税比例失衡的问题，既然不是短期形成的局面，就不能期望简单地此消彼长。要结合我国经济社会发展水平，在综合考量税源结构、征管能力和整个社会管理水平等综合目标的基础上，坚守以下几点总体定位，逐步形成税种功能组合合理、税制要素配比优化的税制结构。
（一）优化税制结构的总体定位
1.整体设计和分步实施相结合。深化现代税收制度改革，既要注重顶层设计，总结已有的成功经验，借鉴国际通行做法，明确改革的逻辑顺序和主攻方向，增强整体性、系统性和协调性，又要在具体实施中分步推进，准确把握各项改革的时机、力度和节奏，实现我国传统税收制度向现代税收制度的迈进。在稳定宏观税负的约束条件之下，间接税比重的逐步减少要同直接税比重的逐步提高结合起来，力争同步进行，取得综合成效。
2.以时间换空间，用增量改变结构。实践证明，通过增量安排推动改革是一项基本经验，可以避免触动既得利益，规避不必要的改革阻力。今后我国应主要考虑如何随着经济社会发展和体制改革，逐步增加所得税、财产税收入，并将一部分非税财政收入转化为所得税、财产税收入。那时，直接税占税收总额的比重提高了，间接税的占比自然就会下降。其中，对高收入阶层的合法权益既要保障好，又要将其多渠道收入全部纳入税收监控，确保应收尽收，严厉打击恶意偷漏税等违法行为。
3.税收制度设计与征管能力相匹配。从历史和各国经验看，脱离实际征管水平的税制改革不仅不可持续，而且还会带来更多的低效率和不公平，最终偏离税收制度设计的初衷。同时，我们也不能以此为徘徊不前的借口，还应持续优化税收征管的技术基础，打通部门间的信息孤岛，边探索边改进，加强税收征管的部门协作，避免各自为政形成新的“信息鸿沟”。
（二）持续优化重点税种的制度设计
比如社会关注度很高的房地产税。我国对于房屋、土地的课税已有近2 000年的历史，房产经久耐用，房地产税的稳定性很强，能为地方政府提供稳定的税收收入。加快推进房地产税立法，统筹考虑税收和收费等因素，合理设置房地产建设、交易和持有环节的税负水平，在保障公民基本居住需求的基础上，按照实际评估价值确定计税依据，从低税率策略起步，循序渐进。同时，也可以借鉴美国“断路器”的设计，在房地产税额占个人收入比重超过一定比例后，给予相应减免。增值税被誉为财税史上的奇迹，自1954年于法国诞生，已经被160多个国家广泛采用。当前我国正在进一步采取减税降费的举措，尤其是近几年的“营改增”，平均每年给企业减税降费一万亿元，三年三万亿元，这样的减税规模是空前的。今后要进一步规范税收优惠政策，适时简并增值税税率，由此带来的减税作用不仅能有效降低间接税的比重，而且将为第三产业释放巨大的发展动力和活力。
（三）积极防范跨国税务“筹划”风险
在经济全球化背景下，一些跨国企业利用各国税制差异进行所谓的税务筹划，人为地将利润由高税率地区向低（无）税率地区转移，导致转移利润和侵蚀税基的情况，还有一些纳税人通过所谓盈余管理，将会计利润在各个财务年度之间“平滑”，从而损害国家的税收权益。随着创新驱动战略的实施，我国在国际分工中的角色将逐步从劳动要素大国向技术大国、创新大国转型。过去在转让定价中的一些劣势因素——无形资产、研发能力等有可能逐渐转化为优势，这就需要调整既有的转让定价管理思维与方式，在避免“双重征税”的同时，更要积极防范“双重不征税”或“多重不征税”。
（四）构建强大的税收征管系统
信息技术的日新月异和网络技术的迅猛发展，改变了传统的贸易和结算方式，也相应地增加了税收征管的难度。因此，必须要与时俱进，打通跨部门的纳税人信息共享，建立覆盖税收工作全环节、技术强大、运行高效的税收管理信息系统，实现税收信息的跨部门精准监控。借鉴国际成熟经验，严厉打击涉税违法犯罪行为，营造公平正义的税收环境，有效降低征税成本和遵从成本。美国规定有关部门必须与税务部门采取一致行动，这种通力协作有力地确保了税收征管的有效性;美国公司一般不亲自申报纳税，为了能够充分享受国家税收减免和返还，又能减少偷逃税的处罚，通常会聘请会计师事务所等中介机构承担申报纳税任务，这在很大程度上降低了征纳双方的风险。
（五）提升税务稽查和审计的威慑力
美国对于偷逃税行为采取严厉的惩罚措施，纳税人不敢铤而走险。税务机关的主要力量放在了税务审计上，由于从选案到处理、司法，整个过程都体现了高度的专业化，从而在最大程度上保证了税务审计的质量和公正。以个人所得税为例，西方国家普遍实行纳税人识别号制度与信息系统的相结合。党的十八届三中全会明确提出，要建立个人收入和财产信息系统。随着今后我国个人收入信息体系和个人信用体系的建立健全，税务机关也能够做到实时掌控个人的收入流量，全面掌握个人的财富存量，将为税收征管工作奠定扎实的基础。
现代税收制度体系的构建是一个“永远在路上”的浩大工程，发展中的问题还须在发展中逐步解决。当前，我国财税体制改革正处于攻坚克难的关键阶段，我们只有坚守总体定位，实事求是，才能早日建成与国家治理体系和治理能力现代化相匹配的现代税收征管体制。Z
【主要参考文献】
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