政府债务信息透明化与政府债务责任

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　　【摘要】目前政府债务已成为全社会关注的热点问题，政府债务责任考核的基础是政府债务会计信息的全面披露，然而现行政府预算会计财务报告却使政府债务责任的考评无所适从。基于此，本文从政府债务信息的现状出发，找出影响政府债务信息透明度的原因，结合企业会计的特点，提出相关建议，最后，本文又在政府债务信息透明度提高的基础上，构建了政府债务偿债能力指标和政府债务责任矩阵，将政府债务责任考核贯穿于债务筹集，使用及偿还的整个过程中，进而有效地降低了财政风险。
　　【关键词】政府债务；信息透明化；债务责任
　　
　　政府基于法律义务和道义责任等原因必须或者可能在未来支付给公众的款项，是政府承担的债务责任。政府债务责任解除的根本途径是政府债务会计信息的全面披露，政府财务报告作为政府受托责任评价的重要依据，在目前却并未发挥出应有作用（卓越、蒋文能，2009）。在我国现有预算会计系统中，政府承担的债务及还本付息情况缺乏完整的反映，地方政府变相突破和绕道规避有关负债限制，背负着为数不小的债务但实际债务情况却不为公众所知。因此，促进政府债务信息透明化，考核政府责任对降低财政风险具有重要的现实意义。
　　一、政府债务信息严重不透明
　　分税制改革后，许多地方政府以多种方式举债融资或由种种原因被动承担一些债务，然而，关于我国地方政府债务的确切规模并未有任何官方的表述，许多关注我国财政的专家学者在其调研报告中指出我国地方政府游离于报表之外的隐性负债和或有负债问题越来越严重，财政风险累积。2010年6月10日国务院下发的《国务院关于加强地方政府融资平台公司管理有关问题的通知》暗示了我国地方政府债务规模确实到了非同小可的程度。但由于政府预算会计本身的局限性，我国各级地方政府的债务总额很难有全面、真实的统计数据，正如财政部财政科学研究所副所长刘尚希说：“地方政府债务不透明已经让人们没法判断它到底有多大，所以大家都在猜谜似地在猜这个问题。”由此可见，我国地方政府债务总规模仅可窥一斑难见全貌，政府债务信息严重不透明。
　　二、政府债务信息不透明的原因
　　由于我国现行预算会计制度的缺陷以及债务报表本身存在的局限性使得政府债务中以隐性债务和或有债务形式出现的债务无法得到客观的反映。
　　（一）收付实现制核算基础无法提供高透明债务信息
　　1.报表未反映债务全貌
　　现行的预算会计中，财政负债信息主要通过资产负债表和财政支出明细表反映，分别通过“借入款”项目和“债务利息支出”科目，反映某一时点政府财政实际因政府借款和政府债券引起的债务本金数额和当期归还的到期债务利息数额。但是在收付实现制下，以现金的实际收付作为确认当期收入与支出的依据将导致公布的政府财政情况实际上都属于流量分析，只能显示财政收支情况，无法全面准确地记录和反映政府的负债情况，降低了债务信息的透明度。
　　2.或有债务深藏不露
　　我国的政府会计以收付实现制为会计基础，导致不能反映那些当期虽已发生但尚未用现金支付的政府债务以及政府提供担保形成的隐性债务，政府或有负债和隐性债务既没法在报表上反映也没有在当年的财务报告中披露，使相关报告使用者无法了解到政府真实的债务水平及偿还能力。
　　（二）未对政府举债实行归口管理
　　分税制改革时，预算法和担保法规定地方各级预算按量入为出、收支平衡的原则编制，不列赤字，除法律和国务院另有规定外地方政府不得发行地方政府债券；银行不得向政府及其部门发放贷款，政府机关不得作为保证人（经国务院批准为使用外国或者国际经济组织贷款进行转贷的除外）提供担保。按此规定，我国地方政府就不应有大量债务，但实际上，许多地方政府通过设立有政府背景的融资平台进行融资，并未实行统一管理，相关管理职能分散在有关政府部门、事业单位和政府设立的融资性机构。这些未实行统一管理的负债情况复杂，有关债务情况可能只有举债人清楚而其他部门难以掌握，因此，政府债务的整体信息难以形成。
　　三、政府债务信息透明化的企业会计经验借鉴
　　政府会计与企业会计在技术层面上具有较多的共性，但由于政府（公共部门）环境与企业环境存在显著的差异，政府债务中隐性负债和或有负债的范围相比企业的或有负债范围要广泛的多、复杂的多，因此，要实现政府债务信息透明化来考核政府债务责任，就必须使政府债务能够得到完整、可靠、及时地确认、计量、记录和报告。
　　（一）政府债务与企业债务的比较分析
　　1.债权人性质
　　企业举借债务，到期还本付息。一般情况下债权人不参与企业的管理，其有到期收回成本取得利息的权利。相对于企业，政府相当于一个大集团，其债务人与债权人的范围都比企业广泛，且政府债权人的身份尤其特殊。政府能在报表上反映的显性债权人有银行、债券持有者、上级财政部门以及单位和其他个人，这些债权人的权利与企业债权人的权利类似。而隐性负债及或有负债的权利主体未能在报表上确切反映，比如政府不得不根据法律或合同偿还它所担保的贷款；政府基于道义或预期的责任履行债务人职责等。
　　2.债务的确认与报告
　　企业会计中，企业财务报表中的负债按流动性由强到弱予以列示，其确认的负债不包括或有负债，只有当与或有事项有关的义务符合确认为负债的条件时将其确认为预计负债，并按履行相关现实义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。中国现行预算会计以收付实现制为基础仅对政府显性负债项目进行确认，尚未对政府的或有负债进行确认和计量。此外，目前我国政府预算报告侧重于反映预算收支情况，政府和行政单位的隐性负债以及或有负债项目都没有得到充分的记录和披露，这将不利于政府债务信息透明化。
　　（二）企业会计经验的借鉴
　　1.基于权责发生制下确认政府债务
　　在权责发生制下，我们可以借鉴企业会计准则对负债的定义来定义政府负债：政府负债是由于过去的交易或事项形成的现实义务，履行该义务预期会导致含有利益或服务潜力的资源流出政府。一旦政府由于过去的交易或事项产生了债务偿还义务，并且该义务的履行会造成经济利益的流出且未来流出的经济利益金额能够可靠计量时，就应当确认为一项政府负债。此时，在政府财务报告中可以显示实际收付的直接显性债务，也能够体现政府具有现时义务并在未来需要偿还的直接隐性债务和或有债务，使政府财务报告能够提供更为透明的会计信息，促进政府债务会计信息化。
　　2.量化政府债务，实行归口管理
　　企业会计中，会计计量是为了将符合条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程。借鉴企业会计要素的计量属性对政府债务进行量化，政府负债的计量属性也可以包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。政府负债可以根据债务性质类别选择不同的计量属性作为计量基础，并在此基础上对政府债务进行归口管理，避免政府不同职能部门之间债务管理职能交叉，分清政府各职能部门的责任和权限。
　　3.政府或有负债信息表外披露
　　由于财务报表自身的局限，加之政府隐性负债和或有负债发生的不确定性，无法全部在政府资产负债表中列示，因此可以借鉴企业会计准则中关于或有负债披露的规定，在政府财务报告附注中披露政府或有负债的内容，包括或有负债的种类及形成原因，经济利益流出不确定性的说明，或有负债预计产生的财务影响及获得补偿的可能性，无法预计的应当说明原因。通过披露政府或有债务信息，将有助于提高政府债务信息的透明度。
　　四、政府偿债能力分析与债务责任矩阵的构建

　　随着政府债务会计信息透明度的提高，利益相关者可从下级政府对上级政府披露的信息、政府对立法机关和社会披露的信息了解到政府的债务情况。进而通过政府债务规模与本地区的经济和社会发展水平相比，评价政府财政承受能力，对偿债能力弱的地方政府，上级在追究相关人责任的同时有责任指导下级进行风险控制。如果下级政府不遵守债务风险控制的程序擅自新增债务或者不按规定使用债务，上级可停止拨予经费和追究相关人员的政治经济责任。
　　（一）政府偿债能力分析
　　政府债务偿债能力分析旨在分析政府现有债务的结构是否合理、规模是否适度等问题，对评价政府债务是否良性运行有重要的现实意义。政府债务按到期时间分别归属为短期债务和长期债务后，依照债务性质选择历史成本法、重置成本法、可变现净值法及现值法等计量方法算出债务存量，再分设短期偿债能力指标和长期偿债能力指标进行偿债能力分析。偿债能力的衡量方法主要有三种：一是比较政府可供偿债资产与政府债务的存量，资产存量超过债务存量较多则认为偿债能力强；二是比较可用财政收入与政府债务的存量，可用财力超过债务存量较多则偿债能力强；三是比较经济开发活动现金流量和偿债所需现金，如果增加的现金流量超过需要的现金流量，则认为偿债能力强。政府债务偿债能力指标设置如表1。
　　（二）政府债务责任矩阵
　　政府债务责任矩阵（参见表2）结合了Hana Polackova Brixi财政风险矩阵，将政府债务责任贯穿于政府债务筹集、使用及偿还整个过程并形成政府债务的责任考核机制。政府部门筹集债务阶段的责任是区别债务性质，确认是直接显性债务还是或有隐性债务。当政府筹集直接显性债务时，相关部门需要比较债务筹集成本，并按从低到高的顺序筹集资本，考核政府筹集资本这一阶段的责任，目的是避免政府“舍低求高”举借债务而导致债务的“先天不足”。而政府出于公众期望、政治压力和道义责任承担的或有隐性债务，确认其资本成本即是计量一种机会成本，是对债务成本进行的预期。另外，将政府债务的运行与使用绩效进行考核可保障政府债务资本按举债初衷进行投向并获得适度的盈利，是后期还债与再举债的核心参考指标也是降低债务风险的重要基础。最后，在债务偿还阶段，政府相关职能部门在把握前两个阶段债务信息的基础上分析政府偿债能力，从而拟定偿还方案并将政府债务控制在安全期内，降低财政风险。
　　
　　参考文献
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