新企业所税法下“职工工资”的核算与扣除
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作者: 张媛
摘要:《企业所得税法》及实施条例已于2008 年1月1日起施行。新会计准则也在上市公司及中央企业全面执行。那么, 在依照新会计准则的前提下，企业在缴纳企业所得税时,对“职工工资”如何进行纳税调整? 文章对这一问题进行了分析和探讨, 希望对读者理解新企业所得税法有所帮助。
关键词:新会计准则企业所得税财务管理
新会计准则和新税法在“职工薪酬-职工工资”方面都趋向于更宽松的政策环境，总体上减少了限制性、增加了支持性。由于二者的原则和出发点不同，存在差异是必然的，作为财会人员应全面地理解和掌握准则和税法的差异，准确地进行纳税申报，减少纳税风险。
一、会计准则下职工薪金的范围
在会计准则规定中，职工工资是包含在职工薪酬范围内的。职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包括：职工工资、奖金、津贴和补贴；职工福利费；医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；住房公积金；工会经费和职工教育经费；非货币性福利；因解除与职工的劳动关系给予的补偿；其他与获得职工提供的服务相关的支出。不难看出，按照新准则，会计核算中的“职工工资”通常包括：职工日常工资、奖金、各类补贴。
二、新所得税法下的职工工资扣除范围及标准
新《企业所得税法实施条例》第三十四条中规定：企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。该规定所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。它所函盖的范围与会计准则的规定不完全相同。
国税函[2009]3号《关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》进一步解释了职工工资的所得税扣除标准：（1）关于合理工资薪金问题：《实施条例》第三十四条所称的“合理工资薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进行合理性确认时，可按以下原则掌握：企业制订了较为规范的员工工资薪金制度；企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是有序进行的；企业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务。有关工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的；（2）关于工资薪金总额问题：《实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
另外《财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知》（财企[2009]242号）的第二条规定：企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利费管理；尚未实行货币化改革的，企业发生的相关支出作为职工福利费管理，但根据国家有关企业住房制度改革政策的统一规定，不得再为职工购建住房。企业给职工发放的节日补助、未统一供餐而按月发放的午餐费补贴，应当纳入工资总额管理。
值得注意的是， 2011年2月21日《财政部关于公布废止和失效的财政规章和规范性文件目录（第十一批）的决定》废止了《关于调整企业所得税工资支出税前扣除政策的通知》（财税[2006]126号），原文件规定“自2006年7月1日起，将企业工资支出的税前扣除限额调整为人均每月1600元。企业实际发放的工资额在上述扣除限额以内的部分，允许在企业所得税税前据实扣除；超过上述扣除限额的部分，不得扣除。”该文件的废止，意味着原有的人均每月1600元的所得税前扣除限额已经取消。这也正是附和了之前《新税法实施条例》及国税函[2009]3号对职工薪资税前扣除的认定标准，即“合理工资薪金”，给予企业更宽松的自主环境。
三、职工工资扣除的注意事项
结合以上税务规定，企业发生的合理的工资薪金支出时，应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本在税前扣除；应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本，资本化后分期扣除。工资薪金支出税前扣除应当注意以下几点：
其一，允许在税前扣除的工资薪金，是属于当期的实际发生的金额，仅计提的应付工资支出不发放给职工不允许在税前扣除；其二，工资薪金支出存在“任职或雇佣关系”，即连续性的服务关系，提供服务的任职者或雇员的主要收入或很大一部分收入来自于任职的企业，并且这种收入基本上代表了提供服务人员的劳动；其三，与任职或雇佣有关的全部支出，包括现金或非现金形式的全部报酬；其四，工资薪金支出应是合理性的。企业的职工除了取得劳动报酬外，可能还持有该企业的股权，甚至是企业的主要股东，因此，必须将工资薪金支出与股息分配区别开来，因为股息分配不得在税前扣除。
总之，新所得税法实施以来，在许多方面进行了调整，也规定了许多原有制度未涉及的新政策，对企业的财务管理产生深远的影响，这就需要我们财会人员不断加强学习，适时把握，充分利用好政策，为建设管理强企奠定坚实的基础。
参考文献：
[1]张宝云等,《新企业所得税法及实施条例解读与操作实务》,中国税务出版社
[2]《企业会计准则讲解2008》财政部会计司
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