浅析新准则下会计信息制度性失真及对策研究
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作者: 付春香
摘要：新会计准则体系进一步完善了我国会计制度，在适应中国国情的同时又充分体现了国际准则的的发展方向。新会计准则的发布是中国会计准则建设的重要跨跃和重大突破，具有重要现实意义。本文从制度性失真的角度，对新准则下可能导致会计信息失真的各种潜在因素进行了分析研究，并有针对性地提出了若干完善措施。
关键词：新会计准则 企业 信息失真
一、新会计准则的变化
(一)会计基本准则适用范围不同。适用范围包括，新会计基本准则由设在中华人民共和国境的中国投资企业调整为适用于在中华人民共和国境内设立的企业。
(二)新准则修改了财务会计目标。原财务会计报告的目标是满足国家宏观经济管理的需要，新准则规定财务报告的目标向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策。
(三)新准则用会计信息的质量要求取代会计核算的一般原则。会计信息的质量要求包括可靠性、相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等八个方面，但未确定其层次。我们认为，基新准则更强调可靠性。
(四)新准则财务会计报告的组成及名称有所变化。将损益表改称利润表。取消了选择编制财务状况变动表的要求，取消了财务情况说明书。
(五)新准则对会计要素定义的进行修订，纠正了旧的准则中关于相关内容的循环定义、含糊等问题，收入与费用的定义引入资产负债观。
(六)新准则引入“利得”和“损失”。利得和损失区分为直接计人所有者权益的利得和损失、直接计人当期利润的利得和损失。
(七)新准则引人多样化的计量属性，特别强调公充值价。原基新准则只允许使用历史成本计量属性，新准则规定历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值五种计量属性，而且强调企业在会计计量时。一般应采用历史成本。而在金融工具、投资性房地产、非同一控制下企业合并、债务重组、非货币性资交换等方面则广泛采用了公允价值。
(八)新准则取消“会计记账须用中文”及“划分资本性支出与收益性支出”。关于用中文记账的要求，《会计法》第二十二条已经明确，会计准则不宜重复而资本性支出与收益性支出的划分，应通过资产、费用确认来解决。
二、新会计准则对会计信息制度性失真的影响
新会计准则对于有效遏制会计信息制度性失真具有一定的积极作用，在一定程度上压缩了会计估计和会计政策的选择项目、限定了企业利润调节的空间范围，规范和控制企业对利润的人为操纵、粉饰经营业绩。提高会计信息质量，对能够实施控制的被投资单位长期股权投资核算方法的变化，也在一定程度上降低企业进行盈余管理的积极性，使得企业利用合并调节盈余的行为受到限制。利用关联方操纵盈余受到一定限制，加大对关联交易的披露，对关联方交易要以账面价值作为会计处理的基础，放弃使用公允价值。在一定程度上避免利润操纵，扩大了合并报表范围。通过新旧会计准则差异的研究表明，新准则虽然进一步完善了我国会计制度，对抑制会计信息制度性失真起到了一定作用，但是，新准则也并非尽善尽美，仍然存在容易导致信息制性失真的诸多缺陷，主要表现如下：
(一)新会计准则仍然存在不完全性
新会计准则存在不完全性首先体现在新会计准则对某些释义和定义仍然存在一些较为抽象、难于理解的情形，操作上带有随意性和主观性。其次是新会计准则的某些规定扩大了企业盈余管理的空间，新的资产减值准则只规范无形资产、固定资产等长期资产的减值不得转回，而对于流动资产如存货、短期投资、应收款项等的减值问题由其他的准则来规范，仍然可以利用减值准备进行盈余管理，新债务重组准则的某些规定为企业调节盈余扩大了空间，例如修改后的新会计准则允许将重组的收益计入当期损益，对于实物抵债的业务引进公允价值作为计量属性。但公允价值是否能够做到真正公允仍值得怀疑。借款费用资本化范围的扩大和无形资产的某些规定为企业盈余管理提供了空间。再次，由于新准则在会计政策、会计估计变更及差错更正方面没有太大的变化。导致新准则下依然可能存在滥用会计政策、会计估计变更和差错更正现象。
(二)新准则下会计政策仍具有很大的可选择性
对于发出存货计价方法。新准则取消了后进先出法和移动加权平均法，在一定程度上防范了企业利用先进先出法和后进先出法的转换对盈余进行的操纵。但是新准则仍保留先进先出法、个别计价法、加权平均法三种计价方法。在实际操作中，企业往往不会选择与实际状况相符合的计价方法。而是选择对自已有利的计价方法，客观上为企业进行盈余操纵留下一定空间。在固定资产的折旧、无形资产摊销的方法方面，仍有年限平均法，年数总和法、双倍余额递减法，工作量法等多种方法。使得固定资产折旧、无形资产摊销的选择性空间扩大，企业可能会通过调节固定资产、无形资产的折旧方法来进行利润调节，粉饰财务报表。新会计准则中长期股权投资核算仍存在成本法与权益法之分，为企业操纵利润提供了条件。另外，会计政策的变更可以采用追溯调整法也可以采用未来适用法，实际操作中，是由企业自行决定，企业往往会选择对自己有利的处理方法。
(三)新准则下会计事项存在诸多不确定性因素
新准则要求企业根据自身的具体情况，合理确定固定资产的使用寿命，并在固定资产使用过程中根据其所处的经济环境、技术环境以及其他环境的变化进行复核，适时调整其预计的使用寿命。这样在实际工作中出现两方面问题一是不利于实务操作，对会计人员职业判断水平依赖性大，二是部分企业可以根据自身利益的需要，缩短或延长固定资产的使用寿命，人为调控企业利润和产品成本水平，影响会计信息的真实性、可比性。新准则规定使用寿命有限的无形资产应在其使用寿命期合理摊销，而无形资产的使用寿命是很难准确测定的，也依赖人的主观判断，具有不确定性。预计负债的确认标准难以把握和资产减值准备，由于计提资产减值准备需要较多的职业判断，提取比例由企业根据自身资产状自行确定，实际操作时会出现一定难度，具体的提取数额可能与实际有较大的出入，难以保证会计信息的可靠性。
三、新准则下会计信息制度性失真的治理措施
(一)进一步完善会计准则及会计制度
修订会计准则和会计制度时，应尽量克服或减少其本身的不确定性，协调好有关利益各方在准则制定和和执行过程中的相互制衡关系。应对当前和未来经济环境作出比较科学的分析和预测，使会计政策的制定建立在稳定性、持续性、发展性的基础上。首先应对于准则、制度中的某些定义和释义要要进一步精确化。对仍存在多种解释的定义和释义做出更详细的阐述，表明各种理解的适用情况，让准则的适用者无空子可钻。其次应进一步减少会计准则中可供选择的程序和方法。最后应慎用公允价值计量和谨慎性要求。监管部门应尽快制定并公布一个具体实施细则或指导，对于公允价值的定性和定量给予一个明确标准
(二)建立规范的公司治理结构
公司治理结构是影响会计准则执行效果的关键因素。在我国现有的国有企业公司治理结构中，企业外部所面临的产品市场变得激烈，但是仍缺乏来自资本市场和经理市场的竞争，因此外部治理结构是不健全的。内部治理结构方面，为了规范公司的治理结构可采取如下措施完善公司的外部治理结构，大力发展资本市场。逐步培育经理市场，消除政府任命经理人现象。规范公司的内部治理结构，对新老三会权责进行明确划分，必要时可予以整合，形成有效的权力制约机制。公司应建立独立董事制度和审计委员会。切实加强内部监督机制。可借鉴西方的经验。对经理人员实行期权激励，解决经理人员与企业目标不一致问题，使经理在追求自身利益的同时也能为实现公司的长远发展目标作出贡献。
(三)提高会计职业准入门槛，加强从业人员索质建设
会计信息制度性失真最根本原因是越来越多的会计要素确认计量要通过人的主观意志估计判断，因此，会计人员的知识水平、技术技能在其中起关键作用。新准则体系的发布，给企业会计政策的选择以更大的空间，同时对会计人员的职业判断提出了更高的要求，新会计准则在资产减值准备、债务重组以及公允价值会计计量模式等方面增加了一些新内容，这就需要会计人员对业务和事项的经济实质有很强的解释能力。在会计职业道德方面，要教育企业管理者和会计工作者树立正确的权利观、利益观，在进行会计政策选择时必须遵循国家法律的意志。遵循诚实守信、公允合理原则。兼顾相关者的利益要求，认真执行准则规定的程序、方法。可以建立管理当局和会计人员的个人信用档案。对其进行资信评估以督促其对会计政策的合理选择，在主观上努力杜绝利用会计政策选择实施财务造假的现象。
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