我国环境审计研究存在的问题及改进建议

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　　 【摘要】我国环境审计研究在政府、审计职业界及其他社会力量的推动下，在吸收了相关学科成果的基础上，取得了一定的进展，但仍存在诸多问题。本文在对存在的问题进行分析的基础上，提出了环境审计研究中必须处理好的八大关系，以利环境审计研究的进一步完善和提高。
　　 【关键词】环境审计研究 问题 改进
　　
　　在政府、审计职业界及其他社会力量的推动下，我国环境审计研究在吸收了相关学科成果的基础上，取得了一定的进展。它紧密结合我国环境保护的现状，适应当前我国环境审计实践的要求，主要进行了国家环境审计研究，为现行实务的开展提供了有益的参考。同时，它对社会环境审计和内部环境审计的有关问题也进行了探讨，为将来环境审计的开展提供了必要的理论指导。而且，其研究已具一定广度，涉及到环境审计的动因、理论基础、本质、职能、目标、假设、原则、准则、方法、主体、对象等多方面的内容。尽管如此，研究中仍存在诸多问题。本文拟对这些问题加以分析，并提出相应的改进建议，以期对以后的研究起到一定的借鉴作用。
　　
　　一、环境审计研究存在的问题
　　 （一）研究缺乏系统性
　　环境审计理论作为一个系统，应具有自身的组成要素，并且各个组成要素之间存在一定的逻辑关系。如果只研究某一方面，而忽视了其他方面，就可能造成各个理论要素之间的不协调，甚至产生矛盾。但是，在目前的研究中，大多数学者恰恰只注重对某一方面进行研究，并没有把环境审计理论作为一个整体来看待，使得环境审计研究缺乏系统性。
　　 （二）研究偏重于实用性
　　目前多数学者只对诸如环境审计的程序、技术与方法等实用性较强的理论进行研究，而忽视了基础理论的研究，比如环境审计假设、环境审计目标等。为了最大限度地发挥理论对实践的指导和预测作用，今后必须加强基础理论的研究。
　　 （三）研究难以深入
　　许多环境审计的研究还只是囿于常规审计理论，只是在审计理论之前加上“环境”二字，并没有体现出环境审计的独有特色。因此，当前研究环境审计理论要解决的一个突出问题就是：挖掘环境审计理论与常规审计理论的不同之处，突出环境审计理论的特色。
　　 （四）概念的理解存在分歧
　　大多数学者在论述某一理论之前，并不对这一理论要素的概念进行界定，而是直接说明这一理论所包含的内容。即使对其含义进行了界定，也存在分歧。实际上，许多情况下，大家虽然都借用一个名词，但对其含义的理解却各不相同，其内容也就很难一致，致使在某些理论的研究上处于混乱状态。比如，在对环境审计目标进行研究时，有人把开展环境审计要达到的目标理解为环境审计理论要达到的最终目标，这难免会出现理论论述的不恰当。
　　 （五）与相关学科的融合不够
　　在目前的环境审计研究中，借鉴了诸如环境经济、环境管理、环境医学、环境法学、社会学、统计学和工程学等诸多学科的相关内容，并吸收了它们的一些成果。但是，大多数学者只是简单地把上述学科的内容直接堆砌到环境审计中去，并没有找到它们之间的契合点。这样，在整个环境审计体系中，环境审计和其他学科依旧是割裂分离的，并没有达到真正的融合。然而，与其他学科的交融又恰恰是环境审计有别于常规审计的独特之处。
　　 （六）实证研究成果偏少
　　对于环境审计的研究，在广度和深度上都已取得了一定的成果。但是，这些成果主要集中于规范研究领域，而实证研究成果偏少，甚至在对一些问题的研究上根本没有使用实证研究方法。这样，造成环境审计研究抽象有余，使人们对研究成果缺乏感性认识，难以令人信服。
　　 （七）内部审计、民间审计的研究不够
　　目前，我国环境审计主要是对各级政府环保资金的运用情况和环保项目的建设情况进行合规性审计和绩效审计，而企业很少考虑环境问题，在财务报表中对环境收益和环境费用也很少反映。因此，环境审计主要由国家审计机关进行，而内部机构和民间审计组织基本没有参与。正是在这种情况下，致使理论研究也偏重于国家审计，而对于民间审计和内部审计的研究明显不足。
　　 （八）研究力量不足
　　一方面，当前环境审计研究的任务十分繁重，还面临诸多困难。既要进行基础理论的研究，又要进行应用理论研究；既要借鉴国外的先进经验，又要适应我国的实际情况；既要突出审计的特征，又要兼顾其他相关学科的成果。另一方面，研究环境审计的人员不足、水平有限。一般来说，研究环境审计的人员包括教学、科研机构的理论研究者和开展环境审计实务的工作者。在他们当中，能真正投入到理论研究中的人只占少数，而在这些少数人中，由于知识水平、时间和其他方面的限制，也难以完全解决研究中存在的困难。
　　
　　二、加强环境审计研究应处理好的八大关系
　　 （一）处理好环境审计与相关学科的关系
　　环境审计是集环境经济、环境管理、环境医学、环境法学、社会学、统计学和工程学等诸多学科的一门边缘学科。但是，它并不是这些学科的简单拼凑，也不是相关内容的简单相加。它是一门相对独立的学科，有自己的体系和特色。因此，我们可以认为环境审计研究是一种开放的研究。在研究中，必须用联系的观点来看待环境审计，处理好与相关学科的关系。
　　 （二）处理好环境审计与常规审计的关系
　　在环境审计产生之前，审计只是对有关资产的数量和运营质量进行审计，以使资产保值、增值，我们把这一阶段的审计称为常规审计。随着审计不断向前发展，审计对象所包含的内容进一步扩展，开始关注与环境有关的问题，这样环境审计就产生了。它运用了常规审计的基本理论，是对常规审计的一种继承；同时，它是在受托经济责任向环境责任扩展后形成的，是常规审计的进一步发展。常规审计中包含财务审计、合规性审计和绩效审计三部分，环境审计同样也包含这三部分。在环境审计研究过程中，必须处理好这两者的关系。一是要挖掘常规审计与环境审计的相同之处，以资借鉴；二是要找出两者的区别，以突出环境审计的特色。
　　 （三）处理好不同种类环境审计理论之间的关系
　　环境审计按主体分为国家审计、民间审计和内部审计。它们既相互联系，又分工协作，各有特点，各自独立，在不同领域共同构成环境审计监督体系，因此不应存在主导和从属的关系。但是，从我国环境审计开展的现状来看，应以国家审计为重点，逐步带动内部审计和民间审计的发展。
　　环境审计按内容和目标可分为财务审计、合规性审计和绩效审计。一方面，它们在对象、依据、目标、范围、报告内容和报告形式等方面都有所不同；另一方面，它们之间相互联系、相互促进，是环境审计目标在不同发展阶段的体现。当前，我国环境审计仍以合规性审计为主，应尽快发展绩效审计和财务审计。
　　 （四）处理好环境审计基本理论与应用理论的关系
　　环境审计理论一般可分为两个层次：一是环境审计基本理论，包括环境审计的理论基础、目标、假设、原则和本质等，其理论性较强，可以间接指导和预测实务；二是环境审计应用理论，包括环境审计的准则、程序与方法等，其实务性较强，可以直接指导实践。环境审计基本理论与应用理论的划分是相对的，二者之间密切联系、相辅相成，不能做界限分明的截然划分。基本理论的研究可以指导应用理论的研究，应用理论的研究又可以促进基本理论的发展。

　　当前我国学者主要进行的是应用理论的研究，而对于基本理论却较少涉及。因此，我们在研究应用理论的同时，必须抓紧基本理论的探讨，使二者相互协调、相互促进，共同发展。
　　 （五）处理好环境审计理论各个要素之间的关系
　　在进行环境审计研究时，首先要确定环境审计理论系统中应包含的要素，对于究竟应包含哪些要素必须有一个统一、规范的衡量标准，以保证理论要素确定的全面性和合理性；其次要对各个要素的含义进行界定，这是环境审计研究的前提，它影响各个要素中应包含的具体内容；最后要确定各个理论要素的关系，这是环境审计研究中的一个十分关键的问题，它是解决谁在先谁在后的问题。其中，确定研究起点是重中之重，因为它直接决定了其他要素之间的关系，制约着其他要素的形成和发展。
　　实质上，上述过程也就是建立环境审计理论结构的过程。因此，在对环境审计理论进行具体研究之前，必须建立一个全面、系统、合理、有效的环境审计理论结构。
　　 （六）处理好规范研究与实证研究之间的关系
　　环境审计理论研究应该采用规范研究还是实证研究，各有优劣。一方面，实证研究与实践的联系比较紧密，有利于发现实践中存在的问题，但其理论性不强，没有一定的理论高度，难以指导和预测实践。另一方面，规范研究虽然具有较强的理论性，但其正确性难以验证。因此，一个比较合理的做法是，把规范研究的成果用实证研究进行检验，进而修正其成果，使规范研究逐步完善，并最大限度地发挥对实证研究的指导作用。也就是说，环境审计研究应采用规范研究和实证研究相结合的方法，使二者相互促进，互为补充。
　　 （七）处理好现实性与前瞻性之间的关系
　　当前，我国环境审计刚刚起步，一切工作都有待于进一步的完善和提高，急需一定的理论进行指导。环境审计研究要适应这一情况，着眼于我国的发展现状和现实社会经济环境，解决环境审计工作中遇到的现实问题，提高环境审计工作的质量。同时，随着社会经济的迅猛发展，新的环境问题层出不穷，环境审计所面临的任务将日渐繁重，要使我们的环境审计工作能够应对各种突如其来的新情况、新问题，就要求我们在进行环境审计研究时，考虑各种新思维、新观点对环境审计工作的冲击，考虑各种新举措、新变革对环境审计工作的影响。既立足现实又适应未来，把现实性和前瞻性有机地结合起来，才能完善和发展环境审计实践。
　　 （八）处理好中国特色与国际惯例之间的关系
　　一方面，各国社会经济制度、法律环境、道德文明观念以及审计人员素质等方面存在一定的差异，环境审计发展的不平衡性和多样性在相当长的时间内将会继续存在，这决定了我国的环境审计研究必须适合中国国情，体现中国特色，以解决我国的实际问题。也就是说，我们要把理论研究和本国的实践结合起来，不要人云亦云，要结合我们的实际、要有我们的思考。另一方面，国际间经济交流日益频繁，相互依赖性日渐增强，从客观上要求环境审计研究的协调，缩小各国环境审计工作的差异，使其朝着国际化的方向发展。因此，环境审计研究既要考虑中国特色，又要借鉴国际惯例，这是我们从事环境审计研究的基本指导思想和正确思路。
　　
　　主要参考文献：
　　[1]陈思维.1998.环境审计. 经济管理出版社.
　　[2]陈正兴.2001.环境审计. 中国审计出版社.
　　[3]张军.2000.试论环境审计的理论基础.湖北审计，第12期.4―5.
　　[4]David Rainer.2000.Kenneth Kretchman. John Cox.The power and value of environmental health and safety audits.Chemical Health & Safety，（May/June）.
　　责编：险峰

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