减税背景下的外贸企业所得税影响因素研究

来源:用户上传      作者:

　　【摘 要】 以上市外贸企业为样本，利用模糊综合评价模型，定量研究增值税减税背景下外贸企业所得税的主要影响因素，对比分析税改前后影响因素的变化，得出减税后外贸企业所得税税收筹划重点是经营活动收入、经营活动成本、税金及附加、销售费用和管理费用等要素项目。外贸企业可建立完善的所得税影响因素信息收集系统，通过收集要素信息，突出税收筹划重点，利用税收优惠政策，有针对性地进行重点要素项目的税收筹划，以达到提高企业税收筹划效率、降低企业实际税负、增加企业现金流的目的。
　　 【关键词】 模糊综合评价; 外贸企业; 企业所得税; 影响因素
　　【中图分类号】 F810.42  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2020）06-0112-07
　　 近年来，受国际经济不景气因素影响，我国外贸企业普遍面临着国际需求降低、原材料价格上涨、运输成本和人工成本上升等问题，贸易成本逐年增加，利润空间越来越小，而企业所得税作为直接税负，无法进行税负转嫁，进一步加重了外贸企业的税收负担。因此，如何制定合理有效的税收筹划方案，减轻外贸企业所得税负担，成为摆在外贸企业面前的主要问题。
　　 针对如何制定行之有效的税收筹划方案，很多学者进行了探讨。谢贵荣[ 1 ]认为我国出口货物退（免）税制度存在一定缺陷，在纳税上可以利用这些缺陷避税，以减轻企业税负。张宏玲和杨映辉[ 2 ]从完税价格和税收减免角度对进出口企业进行税收筹划，认为价格和归类是进出口税收筹划的核心。曹文胜[ 3 ]提出利用外贸企业自身的生产技术条件和人才优势多途径降低成本，转变企业经营模式，寻求新的利润增长点，减轻企业税负。李丹丹[ 4 ]研究了外贸企业进口环节所得税税负总体水平，分析了进口价格与总体税负水平的关系，提出对进口价格的设计是税收筹划的关键。郭滨辉[ 5 ]从进项税额转出角度，提出在出口企业未完全退税情况下，减轻出口企业税负的关键是减少企业进项税额转出额。
　　 由于现有文献研究主要集中在外贸企业所得税税收筹划策略和制度设计上，缺乏对外贸企业报表构成项目的定量研究，使得外贸企业在所得税纳税筹划方案的设计上无法准确把握主要影响因素，针对性较差。特别是近几年随着增值税减税力度加强，外贸企业外部经营环境发生了较大变化，影响外贸企业所得税的因素发生不同程度改变，利用模糊综合评价法进行分析，会使得分析结果更加清晰、完整，有助于外贸企业制定合理有效的税收筹划方案，减轻企业税收负担。
　　
　　一、增值税减税政策对外贸企业的影响
　　 近年来，增值税税制改革力度较大，主要体现在两个方面：一是征税范围扩大，由生产、批发、零售行业以及加工修理修配行业征收增值税扩大到适用营业税的各行业普遍增收增值税;二是逐步降低增值税适用税率，由最初的17%和13%调整到16%和10%[ 6 ]，2019年4月1日后再进一步调整到13%和9%。增值税出口退税率也同时进行了相应调整，原适用16%税率且出口退税率为16%的出口货物劳务出口退税率调整为13%，原适用10%税率且出口退税率为10%的出口货物劳务、跨境应税行为出口退税率调整为9%[ 7 ]。
　　 增值税税制改革对外贸企业的影响主要表现在三个方面：一是上游物流企业运输成本增加，导致下游外贸企业销售费用加大[ 8 ];二是随着增值税税率下调，外贸企业采购商品支付的增值税减少，资金占用额下降[ 9 ];三是2019年6月30日后统一执行调整后的出口退税率，如果外贸企业2019年6月30日后报关出口2019年4月1日前购进原征16%退16%的货物，则出口货物退税率改为13%，外贸企业出口退税额减少，企业税收负担增加。此外，受国际经济环境影响，外贸企业的利润空间逐步减小，很多企业面临资金紧张困境，因此，如何制定有效的税收筹划方案，降低企业实际税负，成为外贸企业关注的主要问题。
　　 二、模糊综合评价模型的建立
　　 模糊综合评价法是采用模糊数学的理论和技术，对受多种因素影响的评价对象进行模糊综合评价，从而得出评价结果的方法[ 10 ]。其具有结果清晰、系统性强的特点，能较好地解决模糊的、难以量化的问题。在多种影响因素共同作用的情况下，利用模糊综合评价模型可以得出影响外贸企业所得税变化的主要因素，分析这些因素变化对企业所得税的影响，有助于外贸企业有针对性地进行企业所得税纳税筹划，以达到合理避税的目的。
　　 （一）模糊综合评价模型的建立步骤
　　 1.建立评判对象的因素集
　　U={u1，u2，…，un}
　　 2.建立评判集
　　 V={v1，v2，…，vm}
　　 3.建立单因素评判矩阵
　　 建立一个从U到F（V）的模糊映射。
　　 f：U→F（V），ui∈U
　　 ui│f（ui）=ri1/v1+ri2/v2+…+rim/vm
　　 0≤rij≤1，1≤i≤n，1≤j≤m
　　R=r11 r12 … r1mr21 r22 … r2m… … … …rn1 rn2 … rnm
　　4.综合评价
　　 由于U中各因素有不同的侧重，需要对每个因素赋予不同权重，表示为U上的一个模糊子集A（a1，a2，…，an），规定ai=1。
　　综合评判为B=A·R，R=（b1，b2，…，bn），其中Bj=  （ai∧rij）（j=1，2，…，m），R为单因素评判矩阵，（U，V，R）构成综合评价模型。
　　 （二）数据资料来源与指标的选取
　　 以在上海證券交易所和深圳证券交易所上市的除ST外的所有外贸企业共20家为研究对象进行分析。由于2016年后全面实行“营改增”，为对比分析增值税减税前后企业所得税影响因素上的差异，选择2014—2015年财务数据与2016—2017年财务数据进行分析，数据资料来源于上海证券交易所和深圳证券交易所企业披露数据。样本分类统计见表1。 　　指标选取参考利润表和纳税申报表中企业所得税计算公式，由于所有外贸企业汇兑收益均为零，企业在会计核算时将这部分计入了财务费用，所以剔除这一因素，选取其余的12个因素进行评价[ 11 ]，分别是经营活动收入、经营活动成本、税金及附加、管理费用、销售费用、财务费用、公允价值变动收益或损失、资产减值损失、投资收益或损失、经营活动外形成的收入、经营活动外形成的支出和税收调整事项。
　　 （三）指标的评价等级与指标权重
　　 样本指标的评价等级分为5级，即影响很大、影响较大、影响较小、影响很小和无影响。如果指标的增长率与企业所得税增长率反向变动，则为无影响，等级为0;如果指标的增长率小于企业所得税增长率，则为影响很大;如果指标的增长率大于或等于企业所得税增长率，则再分三个等级，“0%～90%”区间为较大影响等级，“90%～180%”为较小影响等级，“180%以上”为影响程度很小等级。
　　 评价指标权重则考虑“重要性”原则，金额越大重要性越大，权重越大。如金额在1 000万元以内，评价指标权重定为0.1，1 000万元到2 000万元之间定为0.2，2 000万元至3 000万元之间定为0.3，依次确定各评价指标权重，再通过加权方式得到最后的指标权重（见表2）。
　　
　　三、减税前外贸企业所得税影响因素的模糊综合评价
　　 当企业所得税增长率与经营活动收入增长率同向变动或企业所得税增长率与经营活动成本增长率反向变动时，样本企业14家。根据表3及综合评判结果，影响企业所得税的主要因素是经营活动收入、投资收益或损失和经营活动外形成的收入，各主要影响指标对企业所得税的影响程度大小分别为经营活动收入最大，投资收益或损失较大，经营活动外形成的收入相对较小。
　　 影响因素指标单项得分偏重于“较大以上”的有经营活动收入、投资收益或损失、经营活动外形成的收入，对这三个因素进行综合评价。
　　 U={经营活动收入，投资收益或损失，经营活动外形成的收入}
　　 权重集A为（421.5787，4.6484， 0.9408），将A归一化得（0.9869，0.0109， 0.0022）。
　　R=R经营活动收入R投资收益或损失R经营活动外形成的收入
　　=0.64 0.29 0 0.07 00.29 0.14 0.21 0.07 0.290.07 0.5 0.07 0.14 0.22
　　B = A·R=（0.6349，0.2862，0.0024， 0.0702，0.0036）
　　当企业所得税增长率与经营活动收入增长率反向变动或企业所得税增长率与经营活动成本增长率同向变动时，样本企业6家。根据表4及综合评判结果，外贸企业所得税的主要影响因素是经营活动成本、投资收益或损失、管理费用、经营活动外形成的收入和税收调整事项。各因素对企业所得税的影响表现为：经营活动成本影响最大，投资收益或损失影响较大，管理费用第三，经营活动外形成的收入和税收调整事项对所得税的影响程度相对较小。
　　 U={经营活动成本，管理费用，投资收益或损失，经营活动外形成的收入，税收调整事项}
　　权重集A为（59.7013，2.1274， 4.7186，1.2208，0.1766），将A归一化得（0.8787，0.0313，0.0694，0.018，0.0026）。
　　R=R經营活动成本R管理费用R投资收益或损失R经营活动外形成的收入R税收调整事项
　　=1  0  0  0  00.33 0.17 0  0  0.50.33 0.33 0  0  0.340  0.5 0  0  0.50.17 0.33 0.17 0.33 0
　　B = A · R = （0.9123，0.0381，0.0004， 0.0059，0.0594）
　　根据上述模糊综合评价结果，增值税减税前影响外贸企业所得税的主要因素有经营活动收入、经营活动成本、管理费用、投资收益或损失、经营活动外形成的收入和税收调整事项。
　　
　　四、减税后外贸企业所得税主要影响因素的模糊综合评价
　　 当企业所得税增长率与经营活动收入增长率同向变动或企业所得税增长率与经营活动成本增长率反向变动时，样本企业14家。根据表5和综合评判结果，企业所得税的主要影响因素是经营活动收入、税金及附加以及经营活动外形成的支出。各主要影响因素对企业所得税的影响程度大小分别为：经营活动收入最大，税金及附加较大，经营活动外形成的支出对所得税的影响较小。
　　 表5中经营活动收入、税金及附加与经营活动外形成的支出这三个因素“较大以上”得分较高，进行综合评价。
　　 U={经营活动收入，税金及附加，经营活动外形成的支出}
　　权重集A为（526.6935，3.0391， 0.5708），将A归一化得（0.9932，0.0057， 0.0011）。
　　R=R经营活动收入R税金及附加R经营活动外形成的支出
　　=0.57 0.43 0 0 00.29 0.29 0 0 0.420.14 0.36 0 0 0.5
　　B=A·R=（0.5679，0.4291，0，0，0.0029）
　　 当企业所得税增长率与经营活动收入增长率反向变动或企业所得税增长率与经营活动成本增长率同向变动时，样本企业6家。根据表6和综合评判结果，企业所得税的主要影响因素是经营活动成本、税金及附加、管理费用及销售费用。各主要影响指标对企业所得税的影响程度大小分别为：经营活动收入最大，管理费用和销售费用较大，税金及附加的影响相对于经营活动收入、管理费用和销售费用来说较小。 　　 表6中经营活动成本、税金及附加、销售费用和管理费用这四个影响因素指标的单项得分偏重于“较大以上”，进行综合评价。
　　 U={经营活动成本，税金及附加，销售费用，管理费用}
　　 权重集A为（194.8303，0.1762，3.8471，2.0591），将A归一化得（0.9697，0.0009，0.0191，0.0103）。
　　R=R经营活动成本R税金及附加R销售费用R管理费用=0.67 0.33 0 0 00.5  0.33 0 0 0.170.5  0.17 0 0 0.330.67 0  0 0 0.33
　　B=A·R=（0.6665，0.3235，0，0，0.01）
　　根据上述模糊综合评价结果所示，增值税减税后影响外贸企业所得税的主要因素有经营活动收入、经营活动成本、管理费用、销售费用、税金及附加、经营活动外形成的支出。
　　
　　五、研究结论与建议
　　 （一）研究结论
　　 增值税减税背景下，通过对20家外贸企业所得税影响因素的模糊综合评价，得到以下结论：
　　 1.增值税减税后，经营业务收入与成本对企业所得税的影响程度略有降低
　　 增值税减税前后，从14家样本企业的单项指标得分来看，经营业务收入对企业所得税影响程度很大的得分由0.6349降低为0.5679，经营业务收入对企业所得税的影响作用略有降低。从另外6家样本企业的单项指标得分来看，经营业务成本对企业所得税影响程度很大的得分由0.9123降低为0.6665，经营业务成本对企业所得税的影响作用略有减弱。
　　 2.增值税减税前后，管理费用都是影响企业所得税的主要因素
　　 外贸企业发生的管理费用主要核算管理部门的工资福利、业务招待费、咨询费、折旧费、办公费等项目。根据20家外贸企业报表数据统计，增值税改革前，在6家管理费用为主要影响因素的样本企业中，管理费用均不同程度增加，总体增长率为19%。增值税改革后，6家样本企业管理费用总体增长率为-9%，管理费用总体增长率下降。
　　 管理费用的变化也反映了外贸企业在费用开支界限与标准上已渐趋规范。过去某些外贸企业在会计核算上未严格划分费用开支的界限，将应计入销售费用的一些支出计入管理费用，导致企业管理费用较大，近几年随着税法和会计准则、制度的不断调整，企业的费用开支界限与标准已越来越规范，管理费用总体上呈现下降趋势。
　　 3.增值税减税后，销售费用成为企业所得税的主要影响因素
　　 外贸企业销售费用主要核算购、销、存各经营环节所发生的费用，包括国内外运费、港口装卸费、包装费、仓储保管费、商品检验费、佣金、报关费等。根据20家外贸企业报表数据统计，减税前，在6家销售费用为所得税主要影响因素的样本企业中，销售费用总体增长率为8.07%，增值税税改后，销售费用总体增长率为10%。增值税减税后企业销售费用略有上升。
　　 如果外贸企业在购进环节无法取得增值税专用发票，按税法规定购进环节涉及的进项税额无法抵扣，全部计入销售费用，会导致运费、港口装卸费、包装费以及仓储保管费等费用都变成含有增值税的价款，致使销售费用增加。再从“很大影响”单项得分来看，销售费用对企业所得税的影响程度也由增值税改革前的0.33上升到增值税改革后的0.67，销售费用已成为企业所得税的主要影响因素之一。
　　 4.增值稅减税后，税金及附加项目成为影响企业所得税的重要因素
　　 增值税的税基包括进出口企业当期缴纳的增值税、查补的税款以及税务机关审批的免抵税额。如果外贸企业是通过向受托加工企业委托产品加工出口或外购研发服务和设计服务出口，则出口业务不产生免抵税额，也就不缴纳城市维护建设税和教育费附加。从20家样本企业报表数据来看，2015年较2014年税金及附加增长43%，2016年下降15%，2017年又下降1.7%。增值税减税前后税金及附加变动较为明显。从“较大以上影响”得分来看，6家企业税金及附加对企业所得税的影响程度也由增值税减税前的0.34上升到增值税减税后的0.83，14家企业由增值税减税前的0.14上升到增值税减税后的0.58。税金及附加已成为影响企业所得税的重要因素。
　　 5.增值税减税后，投资收益或损失和纳税调整事项不再是主要影响因素
　　 从指标的单项得分来看，增值税减税前投资收益和纳税调整事项“较大以上”的单项得分分别为0.66和0.50，增值税减税后投资收益和纳税调整事项“较大以上”的单项得分分别为0.35和0.35，投资收益和纳税调整事项对企业所得税的影响程度变小。
　　 随着税制改革与会计准则国际化进程的推进，税法与会计的差异逐渐缩小，企业各项费用开支规范化后，需要进行纳税调整的事项也越来越少，纳税调整事项的作用会逐渐减弱。
　　 6.增值税减税前后，其他要素项目对所得税的影响相对较小
　　 营业外收支项目、资产减值损失、财务费用、公允价值变动收益或损失等对所得税的影响相对其他主要因素来说较小。
　　 （二）税收筹划建议
　　 1.积极运用模糊综合评价方法进行影响因素量化分析
　　 建议外贸企业在企业所得税税收筹划中，通过运用模糊综合评价法分析影响企业所得税的主要因素，明确各因素的影响程度，在税收筹划中重视经营活动收入、经营活动成本、税金及附加、销售费用和管理费用对企业所得税的影响，通过量化分析方法研究这些因素的变动趋势，探讨变动原因，明确税收筹划的重点，有针对性地制定税收筹划方案，以达到有效降低企业税负的目的。
　　 2.建立完善的所得税影响因素信息收集系统
　　 根据模糊综合评判方法分析的需要，建立完善的所得税影响因素信息收集系统。该系统包括人员组织子系统和信息载体系统，使各影响因素的信息收集活动规范、迅速、全面、详实，从而提高所得税税收筹划的工作成效。 　　 3.建立依法纳税、依规节税的“阳光税务筹划文化”
　　 所得税影响因素涉及面广且长期起作用，故应以因素明确部门，以部门明确主要责任人。企业可以请高校和税务机构的专家有计划地对这些相关部门和责任人进行所得税知识的科普活动，并进行一定的所得税知识学习效果考评，从而形成依法纳税、依规节税的“阳光税务筹划文化”。
　　 4.利用税收优惠政策对重点要素项目有针对性地进行税收筹划
　　 增值税减税后，影响外贸企业的重点要素项目是经营活动收入、经营活动成本、税金及附加、销售费用和管理费用，应对这些重点要素项目有针对性地进行税收筹划。
　　 （1）调整折旧计算方法，减少企业当期税收负担
　　 2018年1月1日至2020年12月31日期间，根据《关于设备器具扣除有关企业所得税政策的通知》（财税〔2018〕54号）规定[ 12 ]，某些外贸企业可以调整折旧计算方法，将单位价值不超过500万元的新购进的设备、器具采用一次摊销法计提折旧，计入当期制造费用、管理费用等相关成本费用中。企业当期费用增加既可以减少企业所得税支出，又可以有效增加企业现金流，缓解外贸企业面临的资金紧张困境。
　　 （2）加大外贸企业研发投入，增加市场竞争优势
　　 由于国际经济环境、消费需求、法规标准的不断变化，外贸企业要提高竞争力只能不断增加研发投入，打造竞争新优势。根据财税〔2018〕99号《关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知》[ 13 ]，企业开展科研活动实际发生的研发费用，据实扣除的同时，在2018年1月1日至2020年12月31日期间，再按照实际发生额的75%在税前加计扣除。研发支出不仅可以让企业在激烈的市场竞争中增加竞争优势，而且研发期间研发支出计入费用也可以减轻企业当期的所得税负担。
　　 （3）适当控制广告费和宣传费支出，减少纳税调整金额
　　 根据《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税〔2017〕41号）[ 14 ]，对从事化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分准予扣除，超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。企业广告费和宣传费支出如果超过当年销售（营业）收入30%的部分，在当年所得税纳税调整中需要调增所得额，增加企业当期税收负担。因此，从事上述业务的企业需要适当控制企业当期广告费和宣传费支出，提前做好税收筹划。
　　 （4）利用出口退税过渡期政策，增加税金及附加支出
　　 为减轻外贸企业税收负担，财政部及税务总局制定《关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加政策的通知》（财税〔2018〕80号）[ 15 ]，对实行增值税期末留抵退税的纳税人，允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税（征）依据中扣除退还的增值税税额。2019年4月1日后，由于增值税出口退税率进行了调整，如果企业是在2019年4月1日前购入材料并取得增值税专用发票，2019年6月30日后报关出口，则企业适用新的出口退税率，企业增值税出口退税额会减少，城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税（征）依据会增加，导致企业税金及附加金额增加，进而引起企业所得税的减少。
　　 总之，企业所得税计算与缴纳涉及政府、企业、投资者多方利益。科学的所得税筹划活动使税负向公平、适中发展，符合政府、企业、投资者长期的根本利益。外贸企业在企业所得税税收筹划中，可以通过运用模糊综合评价法分析影响企业所得税的主要因素，明确各因素的影响程度，重视经营活动收入、经营活动成本、税金及附加、销售费用和管理费用等要素项目在税收筹划中的作用，有针对性地制定税收筹划方案，以达到有效降低企业税负的目的。●
　　【参考文献】
　　[1] 谢贵荣.外贸企业出口货物退（免）税税收筹划[J].中央财经大学学报，2000（6）：13-16.
　　[2] 张宏玲，杨映辉.税收筹划在钢铁企业进出口业务中的应用[J].财务与会计，2006（18）：45-46.
　　[3] 曹文胜.外贸企业税负轻减与否[J].进出口经理人，2008（2）：19-20.
　　[4] 李丹丹.外贸进口企业如何进行税收筹划[J].企业科技与发展，2015（19）：10-12.
　　[5] 郭滨辉.生产企业出口退税原理及税收筹划[J].财会通讯，2018（11）：126-127.
　　[6] 财政部，国家税务总局.关于调整增值税税率的通知[A].财税〔2018〕32号，2018-04-04.
　　[7] 财政部，国家税务总局，海關总署.关于深化增值税改革有关政策的公告[EB/OL].2019-03-20.
　　[8] 陈新立，陶燕.营改增背景下企业运费的纳税筹划[J].会计之友，2018（9）：83-86.
　　[9] 王爱清.增值税扩围对企业财务的影响[J].会计之友，2015（6）：69-72.
　　[10] 李希灿.模糊数学方法及应用[M].北京：化学工业出版社，2016：85-102.
　　[11] 刘海英.基于模糊综合评价的中小企业所得税影响因素研究[J].税务与经济，2011（2）：90-94.
　　[12] 财政部，国家税务总局.关于设备器具扣除有关企业所得税政策的通知[A].财税〔2018〕54号，2018-05-07.
　　[13] 财政部，国家税务总局，科技部.关于提高研究开发费用税前加计扣除比例的通知[A].财税〔2018〕99号，2018-09-20.
　　[14] 财政部，国家税务总局.关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知[A].财税〔2017〕41号，2017-05-19.
　　[15] 财政部，国家税务总局.关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加政策的通知[A].财税〔2018〕80号，2018-07-27.
转载注明来源:https://www.xzbu.com/3/view-15126118.htm