新收入准则对收入确认的影响研究

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　　 摘 要：2017年7月，我国财政部发布了《企业会计准则第14号-收入》准则，新收入准则给我国会计的收入确认带来了影响，本文对比“旧收入准则”与“新收入准则”，分析新收入准则的实施会对企业的收入确认产生的影响，为企业如何应对新准则变化提出建议。
　　 关键词：收入;会计准则
　　 一、新收入准则的产生及主要内容
　　 1.新收入准则产生的背景
　　 （1）满足我国经济全球化快速发展的需要
　　 国际会计准则的不断改革发展已经对我国会计准则的进步产生了较大影响。对中国而言，企业会计准则与国际企业会计准则趋同有利于提高企业对相关方提供会计财务信息的质量，有利于我国经济和市场的健康发展，也有利于提高我国企业国际认可程度。此外，随着我国“一带一路”等倡议策略的实施，中外企业贸易合作不断加强，我国经济市场、贸易市场对外开放将不断扩大。因此，一套国际趋同的会计政策将更好地为我国经济发展，企业发展服务。
　　 （2）解决部分旧收入准则中有待解决的问题
　　 收入是企业财务报表中利润表的重要组成部分，一直被认为是较为复杂的会计事项，被财务信息使用者高度关注。随着我国经济的日益发展和市场不断完善，交易事项种类变得更加繁多，逐渐超出了旧收入准则能够约束的范围。首先，近年来随着中国市场发生变化，大量的服务业与提供服务、劳务相关，在计量收入时，不同企业判断和处理方法不同，产生收入计量上的差异。其次，旧收入准则对会计师提出很高的要求，收入确认的时间很容易被企业和会计师操控，从而影响财务报表提供的会计信息的质量。
　　 2.新收入準则的主要内容
　　 新准则生效后，企业需要遵循以下五步确认收入：
　　 （1）识别与客户签订的合同
　　 收入确认的前提是合同的存在。新收入准则对于客户之间签订的合同也有规范的要求，例如合同中需要已被批准且明确记载合同双方与所转让商品或提供劳务相关的权利和义务等。企业签订的合同需要满足这些条件才能够被识别。
　　 （2）识别合同中包含的各单项履约义务
　　 企业识别与客户签订的合同中的各项履约义务，关键在于这份合同中所约定的出售的商品或提供的服务是否可以被明确区分。首先要认定合同中约定要进行交易的商品或提供的服务，再根据一定标准识别合同中商品和服务本身是否可明确区分;最后识别合同中除出售商品和提供服务外其他承诺是否可单独区分。一般来说，单一合同中约定包括出售多种商品，多种服务，企业需要按照新准则的要求规范合同内容，以方便企业顺利识别合同中包含的各单项履约义务。
　　 （3）确定交易价格
　　 在确认交易价格的过程中，企业需要考虑诸多影响交易价格的因素，例如与客户签订的合同中有有关融资的部分，大额的贷款，或分期支付长期对价等情况，货币时间价值对交易价格的影响等情况也需要考虑在内。
　　 （4）分摊交易价格
　　 合同的总收入一般会在合同中明确标识出来，同时，企业应当在合同生效当天按照要求，按照各项履约义务的单独售价将合同总收入分摊到各项履约义务。在与客户签订的单一合同中同时存在多项履约义务时，企业应该按照单独履约所得对价进行分摊。通常来说，每项履约的单独售价需要企业额外确认。
　　 （5）履行义务并确认收入
　　 企业在客户取得相关商品（或服务）控制权时应当确认收入。拥有“控制权”要求企业能够主导与商品或服务相对应的资产的使用，并同时能从拥有或使用这些资产从而获得这些资产几乎所有剩余利益的能力。“控制权”的取得，既可以是指在“某一个时间段”内完成，也可以在“某一个时间点”完成。因此，收入的确认时点应当是合同双方合同资产的增加或合同负债的减少的时间，也是新收入准则中“资产负债观”的体现。
　　 二、新收入准则的对比分析
　　 1.收入确认条件
　　 （1）确立单一收入确认模型
　　 2006CAS14的企业会计收入准则和企业建造合同准则均对企业的收入确认问题进行了约束，但仍存在判断标准不够具体的问题。新收入准则提出以采用相同的收入模型来规范所有合同确认收入的过程和方法，并且对企业常见的业务提出更加清晰的指引。因此，企业不再需要区分收入产生的形式，也不会因选择不恰当的会计准则而造成收入确认、计量上的失误，从而提高企业提供的会计信息的质量。
　　 （2）规范收入确认标准
　　 ①收入确认理念发生变化
　　 旧收入准则遵循“收入费用观”，而新收入准则确定了一个全新的收入确认理念“资产负债观”，这一理念经过了多年的探讨完善，中心是以“控制权转移”作为收入确认时点的判断标准。判断标准的变化使企业出售商品或提供服务产生的收入确认更加符合法律的要求。在新标准下，无论是在“某一时段”还是“某一时点”，按照合同履约程度确认收入都应以此为前提。
　　 ②收入确认标准变化
　　 新准则要求，按照新的收入确认模型来确定收入，自合同开始日，企业需要对与客户之间签订的合同进行详尽的分析和评估，辨别出合同中存在的各项履约义务，并确定各项义务的履约时间。
　　 企业要对何时实现履约义务进行评估，首先要考虑交付商品和劳务的方式。例如，家具制造企业承诺向客户交付定制的家具，客户在收到定制家具后7个工作日内如果认为产品不符合合同的要求，可以退货，客户确认家具满足要求后，企业才有权收款。此时制造商就需要判断，是否有足够的证据证明已交付的家具与合同中列明的规格要求相符，如果家具制造企业有充分的证据，客户接受产品只是一种形式而不会对资产转移有实质上的影响。如果企业没有充分的证据证明交付的产品已满足合同的要求，那么只有当客户书面确认收到家具，或者在准许退货期之后，即7个工作日后才可以确认收入。 　　 2.收入确认时间
　　 新收入准则要求企业在确认收入时区分是在“在某一时间段内”还是“某一时间点”，并且对不同情况提供不同的收入确认具体指引，以帮助企业判断履约义务是在“某一时点”还是“某一时段”履行。新准则下，判断收入确认的时间，就是要判断合同履约义务何时得以实现。由此，企业要格外注意，在新准则下，生产并销售存货（例如，在产品）也有可能在某一时段内确认收入。
　　 3.收入确认金额
　　 （1）新收入准则规定，交易价格是企业预期有权收取的金额，而并非预计最终收回的金额。在企业衡量交易价格时，首先应当对合同履约义务进行计量。收入确认模型的基础就是对合同履约义务的计量，因为计量会影响企业签订的合同中所体现的财务业绩情况。合同中往往既包含了权利，也包含了义务，因此，企业在计量合同的时候权利和义务都需要计量。
　　 （2）新收入准则在交易价格的确定上进行了详细的规定，明确确定交易价格时应考虑的因素。这些因素包括可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等。
　　 4.其他重要影响
　　 （1）非常规交易（或事项）产生收入的确认和计量
　　 新准则对特殊交易（或事项）产生的收入的确认和计量给出了操作性更强的指导。例如，某公司出售正在推广的护肤品给客户，有两种方案。方案一，客户购买该护肤品20日内可以无条件退货。方案二，该产品有20天的试用期，在试用期内，该护肤品仍属于公司，客户仅仅能使用。但如果试用期过后客户没有退回产品，公司有权要求客户支付货款。无论是方案一还是方案二，公司都在签订合同时交付产品，并承担了客户20日内退货的风险。但是方案一中，公司在交付产品后不再享有对产品的控制权（此时产品已是客户资产）;在方案二中，公司提供给客户的护肤品在试用期内依旧是公司资产。方案一中不止一方承担拥有该产品的风险，因此我们很难判断出风险与报酬是否转移，这就会导致相似交易的收入确认存在较大差异。新准则强调“控制权”转移能使企业做出更加一致的判断。准则制定者通过制定这些规则，帮助企业更好地完成实务操作，提高会计信息质量。企业按照新准则的规定确认和计量收入，可以使收入的确认更加具有统一性。
　　 （2）收入的列报和披露
　　 新收入准则增加新的术语，要求在资产负债表中列示合同资产和合同负债。同时，新准则制定了广泛的新披露要求，企业可能需要因此而改变现有的数据收集流程和信息系统。
　　 三、结论
　　 1.研究结论
　　 新收入准则以合同为基础，建立起对所有行业统一的收入确认标准，有完善的理论框架和清晰一致的规则，增强了会计信息的可比性，加强了企业披露信息的真实可靠。一定程度上解决了旧准则中存在的对不同行业，不同交易形态收入确认没有通用统一的标准的问题。新收入准则不仅影响收入确认的三个重要因素：收入确认条件、收入确认时间和收入确认金额，还会对企业的其他方面产生影响，例如企业的营销方案，也会使企业涉及到新的估计与判断。
　　 2.建议
　　 （1）各企业注重相关人员对新准则的学习了解
　　 新收入准则以合同为基础，企业对合同管理和控制贯穿于收入确认的每个步骤。在以后的企业管理中，會计的实务操作将于合同的识别和管理密不可分，这不仅需要会计人员花费更多的时间去学习，适应新准则，还需要会计人员在实务操作的过程中承担更大的工作量。企业需要完善、优化制度的定和组织机构的设置，优化升级会计信息系统，以应对新收入准则带来的挑战。
　　 新收入准则已正式实施，新的收入模型以合同为基础，因此，新准则对企业财务人员在合同的管理方面提出了更高的要求。企业需要组织相关人员进行培训，相关的财务人员也需要积极主动地加强对新收入准则的了解，以保证企业顺利的实施新准则。
　　 （2）相关监管机构加强监管力度
　　 收入是上市公司定期报告的需要披露的在新准则的执行过程中，监管机构需要保证各个行业的企业做到合规、合法地依据新收入准则要求处理和披露相关会计信息。新收入准则在实际会计操作的过程中依旧会涉及到大量的会计估计，会计估计往往依赖于会计专业人员的主观判断，使得企业有机可乘，通过影响收入确认的时间和金额达到粉饰财务报表的目的，给报表使用者传递错误信息。因此，财政部、证监会等监管部门必须加强对企业的监管力度，使得企业的会计信息质量得到提高，会计处理得到规范。
　　 （3）企业将会计信息系统升级完善
　　 企业会计信息系统是企业财务部门在处理的会计信息的时候依赖的一个重要的工具，与企业会计制度，会计政策息息相关，准则的修改与变更对企业会计信息系统来说影响较大。企业会计信息系统一般直接从合同中录入有关收入的数据，但是，新收入准则要求更加细化地识别合同中企业承担的履约义务，并按照要求进行分配。因此企业需要细化合同，同时升级改造企业的信息系统，重新审查企业信息系统中的收入分配方式，以便更好地识别合同，准确地确认收入。
　　
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