债务重组问题的探讨
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作者: 崔九九
摘 要 在市场经济迅猛发展的今天，经济环境的不断完善，产生了很多一系列前所未有的经济活动，诸如关联交易、产权变更、资产重组、债务重组、商品期货交易以及衍生金融工具的运用和交易。而目前的债务重组过程中仍存在着一些问题。本文主要介绍了债务重组过程中存在的问题和相应的解决方法、配套措施以及债务重组过程中会计处理的方式进行了总结和分析，并提出几点相应的策略。
关键词 债务 账面价值 债务重组
一、债务重组的定义及方式
（一）债务重组的定义
广义上讲，所有涉及修改债务条件的事项（包括修改债务重组的金额或时间）都应视为债务重组，包括：一是债务人处在财务困难条件的债务重组。二是债务人不处于财务困难条件下的债务重组。三是债务人处于清算或改组时的债务重组。新会计准则中债务重组的定义是：在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。
（二）债务重组的方式
根据新颁布的企业会计制度的规定，债务重组的主要方式有五种方式：一是以低于债务账面价值的现金清偿债务。二是以非现金资产清偿债务。三是债务转为资本。四是修改其他债务条件。五是混合重组。
二、债务重组的原则
第一，无论是债权人还是债务人，均不确认债务重组收益。
第二，债务人以低于应付债务的现金资产偿还债务，支付的现金低于应付债务账面价值的差额，计入资本公积。债权人受让的现金资产低于应收债权账面价值的差额，作为损失直接计入当期损益。
第三，债务人以非现金资产抵偿债务的，用以抵偿债务的非现金资产的账面价值和相关税费之和与应付债务账面价值的差额，计入资本公积或作为损失直接计入当期损益。
第四，以债务转为资本的，债务人应将应付债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股份份额和应支付的相关税费的差额，作为资本公积。
第五，以修改其他债务条件进行债务重组的，如果重组应付债务的账面价值大于未来应付金额，减记的金额作为资本公积；如果重组应收债权的账面价值大于未来应收金额，债权人应将重组应收债权的账面价值减记至未来应收金额，减记的金额作为当期损失。
三、目前企业债务重组中存在的问题
（一）观念错误
很多人都认为债务重组就可以“包治百病”，因而许多企业一哄而上都要求债务重组。这些企业都认为通过债务重组，可以使债务人获得较大的利益，并摆脱债务负担，所以许多债务企业不视其企业的具体情况就提出债务重组。其实债务重组也有其条件，所以并非所有企业的债务都可以进行重组。在这当中有一部分是本该破产但悬而未决的企业，希望能通过债务重组东山再起；也有一部分企业经营和财务状况都很好，但也希望借此来减少债务。这些企业就会结果造成大量人力、物力和财力浪费的情况，最终可能使债权人蒙受更大或不必要的损失。
（二）违背谨慎性原则
债权人受让非现金资产的入账价值，由公允价值变为重组债权的账面价值，而债权人债务重组的损失不能计入费用，而是计入资产价值，这样就容易虚增资产，因而违背谨慎性的原则。
（三）不符合一致性原则
在进行债务重组的过程中，如果债务人以非现金资产清偿债务或以债务转为资本来清偿债务时，债权人却会按照债权的账面价值来入账，而不能以债权的账面价值和非现金资产或股权实际价值的差额，来作为债务重组的损失；而如果债务人以低于债务账面价值的现金来清偿债务时，债权人是将债权的账面价值与收到的现金差额，计入“营业外支出――债务重组损失”。这就形成了同一种会计业务，因为采用了两种不同的会计处理方法造成了两种不同的结果，即不符合一致性原则。
（四）社会化的保障体系尚未建立
在我国，社会保障体系的改革尚未进展到能够将“企业办社会”职能，从企业内部职能转变为社会分工的相应部门或政府的职能。而国有企业在改革过程中，又担负了许多理应由政府和社会承担的责任，具体体现为国企为解决政府的就业问题容纳了大量的富余人员，同时承担了职工生老病死的全部社会责任。
四、债务重组过程中相应的解决办法
（一）合理确定债务重组对象和范围
并不是所有的负债企业都可以进行债务重组。有一类效益和重点发展的行业，由于产品供不应求，资金周转回收期短，行业竞争不激烈，这一类企业不存在财务困境问题，其改革方向是股份制改革，这就不属于债务重组的对象；另有一类是经济效益和财务状况恶化，所处行业供过于求，竞争激烈，属于国家限制发展的行业。这一类企业所占有的国有资产运营效益极差，应通过并购、破产等资产导致国有企业缺乏活力，效益差，本身缺乏积累，最后只好依靠银行贷款度日。这也不是债务重组的对象。只有那些由于某些特定的原因，经济效益暂时低下或陷入财务困境，但经营管理素质良好，所处行业也有较好的发展前景，这些企业才是债务重组的主要对象。如果债务重组的对象和范围选择合理，则困家应优先发展产业中的这部分企业。由于接受让步而解除了不良债务的包袱，使企业的净资产数量和质量得以提高，对国民经济的结构调整也会产生积极的影响。
（二）建立相应的中介机构，规范政府行为
在债务重组中，有一个十分关键的步骤是如何准确的确定资产的公允价值，以防止国有资产的流失。这必须由权威的独立的第三方评估机构来确定资产价值，评估过程应严格遵循正规、科学、可行三个原则。对此，政府应制定政策和实施监督，由民间合作性质的事务所解决技术性问题，这方面的配套措施和机构设置可保证国有资产不致流失。
（三）合理确定资产的公允价值
对于人类进入信息化社会的今天，面对不断发展的科技进步，面对诸如知识经济、金融衍生、人力资本工具等日益复杂的经济现象和经济活动，只有公允价值才能较为客观地反映会计主体在一定的时点（或时期）各项会计要素的实际价值，为正确评价和预测企业当前或未来的财务状况、盈利能力以至企业内在的价值，从而提供相关而有用的信息。
（四）关于债务重组损益的会计处理
对于债权人在债务重组中发生的债务重组损失问题，应视为正常业务，不应列入“营业外支出”的项目中。其次，从所得税方面，税法可以相应的规定债务重组损失在税前不得抵扣，计入应纳税所得额，这样可以避免债权人利用债务重组转移其税前利润，逃缴所得税的问题，同时还可以起到弥补因债务人企业的债务重组收益免交所得税、国家税收减少的作用。而且我们可以将债务重组损失视作为坏账损失的提前确认，因为两者存在可转换性，而且采用的是相同的核算方式，这样即可提高企业会计信息的可比性。
对于债务人在债务重组中发生的债务重组收益，首先应按照权责发生制原则，规定债务重组收益不应一次性的计入当期，而应由受益的若干个会计期间来分担。而对于所得税方面，税法可相应增加规定，以帮助债务人渡过难关，可以相应规定企业的债务重组收益和国库券利息收入一样，不计入应纳税所得额，免交所得税，这样就可以解决企业负担过重的问题。
（作者单位为新乡学院）
[作者简介：崔九九（1978―），女，河南新乡人，硕士，讲师，研究方向：会计理论与实务。]
参考文献
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[3] 财政部.企业会计准则第12号――债务重组应用指南[J].财会刊，2007（1）：46-47.
[4] 张艳春.债务重组中的会计问题[J].中国农业会计，2007（3）.
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