内资企业所得税新申报表带来的税收政策变动

来源:用户上传      作者: 林志玲

　　【摘要】我国内资企业所得税申报表于2006年作了较大的修改。除了表格形式上的变化外，企业所得税的一些具体政策也做了变动。本文对此修改中包含的政策变动情况作了比较分析，并对其存在的尚不明确的税收政策问题作了提示。
　　
　　国家税务总局于2006年4月18日发布了国税发[2006]56号文件：《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》。该文件规定，从2006年7月1日起，全国统一使用新的内资企业所得税申报表。
　　新的申报表与原申报表有很大的不同。从形式上看，新的申报表增加了预缴申报表，简化了年报主表，增加了年报附表，即由九张附表增加至十四张附表（按不同行业还会有一定的区别）；从实质内容上看，这次申报表的修改，带来了税收政策的一系列变化。
　　
　　第一个变化：广告费、业务招待费、业务宣传费等项扣除的计算基数发生了变化
　　
　　新旧申报表都以申报表上体现的销售或营业收入为计算基数，但两表上的销售或营业收入包括的内容是不一样的。新申报表的销售或营业收入是指纳税人按照会计制度核算的“主营业务收入”、“其他业务收入”以及根据税收规定应确认为当期收入的视同销售收入；旧申报表的销售或营业收入包括从事工商各业的基本业务收入，销售材料、废料、废旧物资的收入，技术转让收入(特许权使用费收入单独反映)，转让固定资产、无形资产的收入，出租、出借包装物的收入(含逾期的押金)，自产、委托加工产品视同销售的收入。
　　新表改变了原来对销售或营业收入过于明细的列举，口径上更接近会计核算的分类。对于旧表中列举的技术转让收入、转让固定资产和无形资产的收入的归属，新表以所有权与使用权来划分：若涉及的是使用权的让渡，除现金之外，其他的让渡使用权的收入都并入销售或营业收入项目中。在旧表中单独列示的租赁收入和特许权使用费收益都在新表的销售或营业收入中反映；若涉及的是所有权的让渡，会计上在营业外收入科目中核算，新表将其计入其他收入项目中，而非销售或营业收入项。对于视同销售的收入，旧表只列举了自产、委托加工产品视同销售的收入，而新表则因税收政策在旧表公布执行后新增的规定，范围更广，它包括了自产、委托加工产品视同销售的收入和处置非货币性资产视同销售的收入，后者是指将非货币性资产用于投资、分配、捐赠、抵偿债务等方面，按照税收规定应视同销售而确认的收入。
　　从上述比较可以看出，新表确认销售（营业）收入的范围要大于旧表确认收入的范围。范围的扩大，意味着广告费、业务招待费、业务宣传费等项扣除的计算基数的提高，当然，也就提高了这些项目的税前扣除限额。
　　在这一项变化中，笔者还注意到，对主要从事对外投资的纳税人的投资所得有了新的界定，确认其投资所得就是其主营业务收入。也就是说，这类纳税人的广告费、业务招待费、业务宣传费等项终于可以与其他企业享受同样的比例扣除限额。但是，这类纳税人在作新申报表的纳税申报时，目前尚存在操作上的障碍。因为新申报表的设置上，销售（营业）收入与投资所得是在不同的附表中填列的，后者不能并入前者。
　　另外，对于金融保险企业的业务招待费，税法在新申报表出台前是这样规定的：金融保险企业的业务招待费，应依扣除金融机构往来利息收入后的营业收入，按《企业所得税税前扣除办法》第四十三、四十四条的规定标准计算扣除。金融保险企业在实际使用新的申报表时，根据新申报表规定计算业务招待费的基数是销售（营业）收入，由此会出现政策执行上的一个困惑，究竟是按原有的规定，还是可以不用考虑金融机构往来利息收入的因素？
　　以上这两个特定行业的有关问题，有待于将来的税收文件给予进一步的明确。
　　
　　第二个变化：准确地说，这点不叫变化，而是一种政策上的明确，是对工会经费计算基数的明确
　　
　　《企业所得税暂行条例》中对职工工会经费的税前扣除规定，是按照计税工资总额的2%扣除的。而国税函〔2000〕678号文（《国家税务总局关于工会经费税前扣除问题的通知》）对工会经费的扣除基数，采用的是每月全部职工工资总额。这次申报表的修改，重新将其计算基数回归到计税工资上，即：允许税前扣除的工会经费的计算基数是指按税收规定允许税前扣除的工资额。
　　
　　第三个变化：纳税调整后所得的组成内容有所变化
　　
　　旧表中的纳税调整后所得已包括了对公益救济性捐赠的扣除和加计扣除项目的扣除，而收入总额中投资收益的股息性所得，需按财政部、国家税务总局（94）财税字第009号文件规定将其还原为税前所得；新表的纳税调整后所得不含公益救济性捐赠的扣除和加计扣除项目的扣除。同时，在计算收入总额时，投资收益项目中股息性质的所得，不做还原计算，待调整后所得弥补亏损后，尚有需补税的投资收益，才将其已缴交的所得税计入，作为此部分投资收益的还原，并入应纳税所得额。
　　
　　第四个变化:允许扣除的公益救济性捐赠的计算基数改变了
　　
　　旧的申报表中，公益救济性捐赠的扣除限额是以纳税调整前所得作为计算基数；新申报表是以纳税调整后所得作为公益救济性捐赠扣除限额的计算基数；这样的计算基数与前述的第三个变化是相互联系的，因为纳税调整后所得的计算发生变化，才导致这一变化具有可操作性。
　　新申报表的使用，带来了税收政策的以上变化。当然，内资企业在具体填报新的企业所得税主表各相关项目和新的附表时还会发现，主表与附表、附表与附表之间较之旧的申报表有着更为复杂的勾稽关系。内资企业进行企业所得税年终汇算清缴时，对于这些变化都应予以充分理解和特别注意。

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