基于“诺沃克协议”的我国会计准则国际协调
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作者: 王小强 汪 立
一、诺沃克协议的制定
美国是第一个制定会计准则的国家，通常认为，会计准则源于美国，继而流行于英国、加拿大、澳大利亚、新西兰等国家，再遍及到世界其他国家。美国以其在政治、经济以及资本市场上的强大优势，对国际会计准则一直加以抗拒，同时又努力扩展其“公认会计原则”在世界范围内的影响。
(一)诺沃克协议产生的背景自美国陆续发生了“安然”、“世界通讯”等财务丑闻事件后，极大地动摇了人们对美国“以规则为导向”的会计准则及其制定模式的反思。因此，近年来，美国对内抓紧对会计准则的修订和改造，如重新划分GAAP级次，对已有准则开展“简约化”(Simplification)活动等；对外扩大交流，尤其是开展与IASB的趋同，从而促进“全球会计准则”的形成。
2001年IASC改组，给美国入主改组后的IASB提供了机会，使得美国可以直接在将来制定的国际财务报告准则中充分发挥其影响，国际会计准则朝着更有利于美国准则的方向发展。事实表明，美国掌握了IASB“主发言人”地位，也使得后期国际财务报告准则的制定采纳了美国的主张，美国人开始积极支持美国GAAP与国际准则的趋同。在2002年9月召开的联合会议上，代表世界上最具有影响力的两套会计准则制定者IASB和FASB携手同意为美国会计准则和国际会计准则的趋同开展合作，最终目标是制定一套具有高质量的全球会计准则。2002年10月，IASB和FASB共同签署了一份理解备忘录(即“诺沃克协议”)，双方同意在2005年前将准则基本上达到相互协调，并赞成倚重IASB的“以原则为导向”而不是FASB的“以规则为导向”。这标志着双方朝会计准则趋同的正式承诺迈出了重要的一步，从此开始履行其对制定高质量和可比的会计准则应承担的职责。
(二)诺沃克协议的工作内容IASB和FASB双方承诺，将以最大努力尽可能使现有财务报告准则实现完全可比，并合作制定未来工作计划，以保持未来准则的可比性。为此，双方同意开展以下工作：(1)开展短期合作项目，目的是消除美国GAAP与国际财务报告准则之间的个别差异。短期项目因为涉及的范围较小，美国与国际准则之间的个别差异比较容易解决，因此计划在短期内解决。IASB与FASB双方同意尽可能在2003年发布一份征求意见稿，提出对美国准则和国际准则的改进建议，以消除在短期项目中确认的一些甚至是全部的差异。该项目中考虑的某些差异来自于新颁布的IFRS和最近对IAS的修订，其中包括负债的分类、资产交换、会计变更和金融工具等。而另外需要考虑的差异则来自于FASB最近发布的准则，包括终止经营、准备和持有待售资产。一些差异是长期存在的，但有望在短期内得到解决的差异包括存货、会计政策和会计估计的变更与会计差错、持有待处置资产、所得税、建造合同、合资经营、中期财务报告和研究开发费用等。(2)通过未来工作计划的合作，共同开展一些双方认为是具有实质性项目的研究，消除仍然存在的其他差异。这些项目包括企业合并中购买法会计处理的应用、收入确认的概念、雇员福利和综合收益等。(3)继续推进目前正在联合开展的项目。IASB和FASB正在合作进行的项目包括购买法程序、财务业绩和收入的确认等。(4)为完成主要工作提供必要的资源。
二、诺沃克协议执行过程中的举措
在执行诺沃克协议的过程中，为推动美国GAAP与国际财务报告准则的趋同，FASB做出了不懈努力，并采取了关键性措施。
(一)开展与IASB的项目合作合作项目是FASB与IASB双方同意以协调方式开展的项目。合作项目将共享双方工作人员的人力资源，并努力使合作项目能够按照双方类似的时间进度表进行。当前进行的合作项目主要包括：合作确认、企业合并、概念框架、企业财务业绩报告等。在2004年4月召开的联合会议上，FASB同意考虑扩展现有合作项目的范围，包括FASB的负债和权益项目、债务清偿标准项目以及IASB的保险合同项目。另外，FASB在讨论了能够加入合作项目中的潜在重要项目之后，同意在条件许可的情况下，将雇员福利、租赁和无形资产等三个项目加入到合作项目中。为了促进趋同，FASB日常工作的一个最明显的特点是让IASB的专职成员长驻FASB的办公地点办公，并将其作为与FASB进行日常联络、交换信息和增进协调的角色。
(二)监测IASB项目的进展FASB根据其对某一课题的关注程度对IASB的项目加以监测。根据项目的关注程度而分别采取相应的策略：(1)对FASB而言不是十分重要或十分关注的项目，FASB通过IASB联络国成员来及时获知该项目的进展情况；(2)对于目前未列入FASB议程，但对FASB是重要的国际会计准则委员会项目，则专门指派一名FASB工作人员跟踪该项目的进展；(3)对于FASB议程上具有与IASB类似或重复的项目，FASB专门指派一个项目组跟踪，包括仔细探讨IASB进行的所有考虑因素，并且及时进行沟通。这样不仅能够了解IASB的发展方向，而且有助于FASB决定对该项目采取何种发展方向；(4)对于FASB与IASB的联合项目，则需要在FASB会议上共享研究资料并进行讨论。由此可见，在现实利益的驱动下，FASB采取了各项措施积极推进与国际会计准则的协调工作，而采用“有差别”的工作方式在一定程度上使FASB在开展会计准则国际协调的工作中更好地分配和利用资源。
(三)从事短期趋同项目短期趋同项目是与IASB联合开展的并已列入FASB议程，预期将在某些趋同的领域产生一个或更多准则的项目。短期趋同项目的范围仅限于美国GAAP与IFRS之间按照高质量趋同的解决方案可以在短时期消除的差异项目。由于该类差异的性质，可以通过对现有美国GAAP与IFRS中有关方法的挑选，达到高质量的解决方案。短期趋同项目的确定经常会有所变动，考虑的项目主要有：存货成本、资产交换、会计变更、每股收益、资产负债表的分类等。
(四)从事趋同研究项目FASB工作人员目前正在从事与趋同有关的研究项目的工作。研究项目将找出美国GAAP与IFRS之间存在的重大差异，并将这些差异按照FASB与其解决的战略进行分类，其范围主要包括准则在确认、计量、列报和披露等方面的差异。在一种会计基础下允许被采用的某种会计处理方法如果在另外的会计基础下不允许被采用，则属于项目的研究范围。
(五)充分考虑列入FASB议程的潜在项目
在FASB确定议程的标准的框架下，对所有正式考虑加入FASB议程的议题进行评估，考察其是否存在与IASB(或其他准则制定机构)协调的可能。FASB规定，所有需要正式纳入FASB议程的议题，必须首先评估与国际会计准则委员会(或其他准则制定机构)合作的可能性。在评估议题是否纳入议程时需要考虑的因素包括增加世界范围内准则趋同方案的可能性，与其他准则制定机构合作的机会，以及合作是否具备恰当而充分的资源。这样，美国FASB在自己的准则制定过程中，充分考虑了国际协调的前提因素，具有一定的前瞻性。
三、诺沃克协议对我国的启示
美国当前对会计准则趋同计划的制定以及所采取的趋同措施，都是非常务实的。FASB为推进与国际会计准则的协调所做的努力加速了其会计准则的国际协调，有利于统一美国国内外公众公司使用的财务报告。另外，也使会计从业人员充分认识到采用美国公认会计原则与国际财务报告准则编制的财务报告的相似性和差异性。
通过FASB与IASB现阶段所做的努力，可以预计未来美国公认会计原则与国际财务报告准则之间的差异将会减少到最小的限度，同时，也为我国进行会计准则国际协调提供了一些启示：一是在我国会计准则国际趋同的过程中，应制定详细周密的计划，有步骤地实现趋同；二是在同期或尽可能接近的时间内与IASB开展同一或类似准则项目的制定，并积极进行沟通和对话，及时了解[ASB的进展情况，对不同的项目分别采用不同的协调方式；三是积极参与IASB的各项活动，并力争国际会计准则包容我国的特殊情况，或给予例外处理，将我国会计纳入世界会计体系；四是积极开展区域协调，加强与亚洲国家准则制定机构问的沟通和合作，扩大亚洲国家在国际会计准则制定中的影响，使国际会计准则更多地体现亚洲国家的情况和需求。
(编辑 代 娟)
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