交易性金融资产与可供出售金融资产的比较分析

来源:用户上传      作者: 张玲 李永臣 何军石

　　摘要：通过对交易性金融资产与可供出售金融资产从初始计量到出售这一过程中会计处理不同的比较分析，我们可以更加深入把握二者内涵，同时提出重视全面收益这一指标。
　　关键词：比较 公允价值变动
　　
　　金融资产属于企业资产的重要组成部分，体现了企业的权利和义务。以公允价值计量且其变动计入当期损益的交易性金融资产和可供出售金融资产在会计核算上存在着异同，并且给企业财务状况，经营成果都带来了不同的影响。本文从不同方面对这两类金融资产进行分析和比较，从而从更深层次上把握其内涵。
　　一、初始计量
　　1）交易性性金融资产初始计量
　　成本按公允价值计量。相关费用计入当期损益（投资收益）。已宣告但尚未发放放的现金股利或已到付息期但尚未领取的的利息，应当确认为应收项目。
　　2）可供出售金融资产
　　债券投资。成本按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“可供出售金融资产―利息调整”科目核算）。已到付息期尚未的领取的利息，应当确认为应收项目。
　　股票投资。成本按公允价值和交易费用之和计量（其中，交易费用在“可供出售金融资产―成本”科目核算）。已宣告但尚未发放的现金股利，应当确认为应收项目
　　我们可以看到交易性金融资产与可供出售金融资产在初始计量上最大区别就是在费用的划分上。前者直接将相关费用计入利润表，后者则将其作为资产成本计入资产负债表。由于交易性金融资产后续计量时，在资产负债表日其公允价值的变化计入公允价值变动损益，如果将相关费用计入交易性金融资产初始成本，其在资产负债表日也会转入公允价值变动损益，计入当期利润表当中，所以在初始计量时便直接将其计入投资收益从而计入当期利润表当中。而可供出售金融资产后续计量时，其公允价值变动计入资本公积即在资产负债表中反映，所以将其计入初始成本。
　　二、后续计量
　　 1）交易性金融资产。资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益（公允价值变动损益）；持有期间取得的利息或现金股利应当确认为投资收益。
　　 2）可供出售金融资产。资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积―其他资本公积）；持有期间取得的利息或现金股利应当确认为投资收益。
　　在后续计量中我们可以看出两者对与资产负债表日公允价值变动的计量处理是不同的。交易性金融资产将公允价值变动在利润表中进行披露，可供出售金融资产则将其在资产负债表中资本公积中披露。当企业购买交易性金融资产时就是为了实现短期利润，无论这项资产公允价值变化是否已通过正常交易实现，都应该在其价格变化时做记录。而对于可供出售金融资产来说其公允价值变动带来的利得或损失（临时）不太可能真实的在短期内实现，所以避开利润表，将其在资产负债表中资本公积―其他资本中反映。然而这种利得或损失（临时）在该金融资产终止确认时才转出，计入当期损益。这样，部分金融资产的价值变动在产生时不在利润表中反映，而是推迟到实现时再进行反映，可能会导致收益报告存在时间差，损害了会计信息的及时性，降低了决策的有用性。
　　三、金融资产发生减值时
　　1）交易性金融资产。对于这类金融资产企业不需要计提减值准备。交易性金融资产的价值变动已经计入当期损益，这与公允价值变动造成减值的会计处理在实质上都是一样的。
　　2）可供出售金融资产。对于这类金融资产在资产负债表日，其公允价值发生了较大幅度的下降或下降趋势为非暂时性时，我们就认为可供出售金融资产发生了减值，并将原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累积损失转入当期损益，确认减值损失。
　　可供出售债务工具的减值损失在以后的会计期间可以通过损益转回，但可供出售的权益工具一旦确认即使在以后有客观证据表明该金融资产的价值已恢复，原确认的减值准备也不能通过损益转回，要通过资本公积―其他资本公积予以转回。不同的处理方法是因为债券投资的公允价值波动较小，转回时不会有助于企业调节利润，而股票投资的公允价值波动较大，如果减值通过损益转回，有的企业可能借助于权益工具的转回调节利润。
　　四、出售金融资产
　　1）交易性金融资产。出售时，售价与账面价值的差额计入投资收益；将其持有期间“公允价值变动损益”转入“投资收益”。
　　2）可供出售金融资产。出售时，售价与账面价值的差额计入投资收益；将其持有期间产生的“资本公积―其他资本公积”转入“投资收益”
　　我们可以看到，在出售时可供出售金融资产会将持有期间的资本公积累计额转入投资收益，这样可能会使得企业在出售年度利润大增。
　　五、总结
　　从以上的对比和分析中，我们可以看到：1、交易性金融资产与可供出售金融资产最大最根本的不同就是对日后公允价值变动的处理不同。而产生这样处理的不同与管理者最初划分金融资产的目的息息相关。2、对可供出售金融资产的分类还十分模糊，给企业利润调整留有了很大的空间。
　　所以我们应当更加重视全面收益即全面收益=（期末的资产―期末的负债）―（期初的资产―期初的负债）―投资者投入+向投资者的分配，因为无论企业选则哪一种分类，都不会影响全面收益的计算结果，相对利润表中的净利润来说他能更好的反映企业的经营成果。
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