我国租赁准则的新旧对比及其影响分析
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作者:何宏
摘 要：租赁业务广泛发生在各行各业中，而租赁准则的改变也会对各行各业产生不同的影响，新准则的修改使企业对租赁业务的会计核算和财务报表都产生了重大影响。据此，介绍了租赁准则新旧变化，从多个角度对企业产生的影响，并提出相关的建议。
关键词：会计准则;租赁变化;对策
中图分类号：D9 文献标识码：Adoi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2019.27.065
1 准则修改背景
在2006年2月，我国财政部颁布了租赁准则，本文称为旧租赁准则，新租赁准则主要是对企业所发生的租赁业务的确认计量以及列报做出明确规范，该准则的颁布对我国租赁行业的发展也奠定了基础。随着社会发展，我国租赁业务的复杂程度也愈来愈大，与之相关的会计处理问题以及存在争议的地方暴露的愈加明显，最为显著的就是承租方的问题以及租赁的识别。在旧租赁准则中，根据在所有权是否发生变化将租赁进行分类，其中所有权是否发生转移是根据准则中的五项规定来判断，将租赁分为经营租赁和融资租赁。融资租赁确认相关资产负债，而经营租赁没有确认资产负债，一旦租赁业务在企业发生的金额较大时，就会掩盖企业某些不利信息，而未真实反映经济业务发生情况。而关于租赁的识别所存在的问题是界定不明确，租赁属于服务的一种，在订立合同时如果没有明确确认租赁的要素，比如明确或者通过意思表示确定租赁的资产，就会导致企业不通过租赁来核算该项业务，而是通过其他准则对该项业务进行核算，这就导致企业的报表不能够真实的反映企业所发生的业务。在一系类的问题不断暴露的背景下，使人们意识到需要去对租赁准则进行进一步的修改，使之能够真实反映经济业务发生情况，由此，我国新的会计租赁准则顺势而出。
2 新旧准则变化对比
和旧租赁准则相比，新租赁准则取消对租赁的分类，将以前的经营租赁和融资租赁都统称为租赁，并且要求两种租赁都要在资产负债表中有所体现。重点是在承租人方面，要求承租人根据准则要求在资产负债表中新增使用权资产和租赁负债两大科目，对租赁进行确认计量，并且对负债要求按照一定的利率确认租赁各期的租赁利息计入当期损益。租赁准则对出租人处理变化并不明显，在出租方的会计处理中仍然要将租赁分为经营租赁和融资租赁，但是新的租赁准则与旧准则相比更加强调信息披露的完整性和准确性，要求出租人对所出租的资产所面临的风险要有相关的风险应对措施，也要求出租方要有更加清晰的风险管理战略等。具体内容如下：
（1）明确识别租赁和服务，以及租赁的分拆和合并。按照旧租赁准则的标准，租赁和服务在实务上的会计处理并没有很大的不同，这就导致在实际工作中实务人员认为不会对最终的账务处理结果产生很大影响，所以没有将租赁业务和服务完全的区分开来，更多的是混为一谈。所以此次租赁准则的修订应当在租赁和服务之间划出一条明确的分界线。因为租赁本身也是服务的一种，如果不将租赁和服务严格区分，都作为服务的一种，则就不属于租赁准则规范的范围。因此，新租赁准则制定一些细则引入一些新的概念来区分租赁和服务。比如为了防止对其他准则的“滥用”，新租赁准则引进“控制”，“已识别资产”等概念来判断该项合同是否包含租赁业务。
承租人改为采用单一模型。旧租赁准则通过五项规定判断所有权是否发生转移，对于经营租赁来讲只需在每个租赁期内确认相应成本费用，而融资租赁则要确认相应的资产负债并在每个租赁期内计提利息费用，这就会导致一些资金不足的企业通过经营租赁对报表进行粉饰。所以旧租赁准则对承租人的处理是分两条路径处理的，而新准则颁布后要求所有租赁都按照一条路径在承租方的资产负债表中都确认资产和负债，并对负债按照一定利率计提每个租赁期的利息费用。即由双重模型改为统一采用使用權资产模型。
（2）新准则要求完善对出租人的信息披露，根据原租赁准则的规定，经营租赁和融资租赁的判断依据是否发生风险的转移，如果发生风险的转移则是融资租赁，反之亦然。对出租方的会计处理要求在新准则和旧准则中的要求大致一样，但旧准则并未要求出租人披露因租赁产生的收入等信息。新准则颁布后对出租人的信息披露进行完善，增加了租赁收入和未折现租赁收款额等信息。
（3）改进售后租回交易的会计处理，由于2018年新收入准则开始实施，对企业售后回租处理产生一定的影响。在新准则颁布实施后对企业售后回租业务的会计处理也做出了一定的修改补充，对售后回租的进行修改的关键处在于是否将资产的出售作为销售，即是否真正售出该项资产，如果确认为销售，则承租方就越应该确认使用权资产，按照所保留的使用权占原资产账面金额的比例确认使用权资产，并确认相应的利得和损失，同时其差额计入当期损益。如果不确认销售，则承租方应该将购买取得的资产作为负债处理，承租方将收到的价款确认为资产处理。
3 新准则变化后产生的影响
3.1 对企业财务的影响
目前我国的中小企业普遍都存在的一个问题就是融资难，这一问题在制造业中体现得更加明显，直接购买生产所需机器对规模不大的企业来讲所占用的资金量过大，而企业能通过租赁区解决该问题，租赁相对于直接购买来讲资本成本更小，如果能够科学的使用好租赁和融资的关系则能为企业缓解不少压力，也能是社会的资源得到有效配置。但是新的租赁准则实施之后将所有租赁业务都体现在报表之上无疑也就阻碍了企业通过租赁来进行融资，对企业的未来发展造成较大阻碍，不利于财务进行管理运营。
3.2 对承租人报表的影响
新准则颁布后，对承租人的处理由两条路径变成单一路径，也不对租赁进行分类，在承租人资产负债表中增加使用权资产和租赁负债两大科目，这势必会影响企业某些财务指标的急剧变化，尤其是在零售业中体现得最为明显，因为对于零售业来讲，经营所需的场所大多都是通过租赁所得，并不是自有资产。对于损益表的影响也较为明显，在旧准则下，针对经营租赁来讲只需确认租赁期的成本费用，而在新准则中不但要对租赁资产计提折旧，还要对租赁负债按照一定的利率计息，而且该计息方法并不是使利息在每个租赁期内平均分摊，而是呈现出一种前期利息费用多，后期利息费用少的状况，类似于固定资产的加速折旧。对现金流量表的影响体现在报表项目发生改变，旧租赁准则是将租赁所产生的现金流量体现在支付其他与经营活动有关的现金流量项目中，而新准则是体现在支付其他与筹资活动相关的现金流量项目中。 3.3 对税收的影响
在上文中也提到，租赁都得在承租人报表中体现，也暗示着我国租赁资本化程度也越来越高，利用租赁来达到节税的目的也越来越难，在旧租赁准则下，承租人只需每期计提一定的租赁费用，每期租赁费用节税的效果相同，而在新租赁准则下不但要对租赁资产计提折旧，而且还要对所确认的负债计提利息，而且计提利息也呈现出前期利息多而后期利息少的状态。这就是企业每期所产生的费用抵税的效果不同，虽然在整个租赁期内企业的税负可能大同小异，但是对资金的有效占用率却明显不同，企业每期缴税的金额也不尽相同。
3.4 对企业决策的影响
对于企业的管理层来讲或许更加关注的是企业财务报表中的指标是否在合理范围内，新租赁准则实施后，所有租赁都按照同一条路径进行处理，确认相应的资产和负债，这有可能会对企业的资产负债率等指标产生影响，而且企业由于发生租赁业务导致企业的融资成本增加，使得企业的某些指标处于非正常标准，当企业对外进行信息披露时必然会对企业外部投资者造成影响，这也会对企业的决策造成影响。
4 相关企业应对新准则的措施建议
4.1 使租赁业务模式多样化
我国的租赁业务与其他发达国家的租赁业务相比，我国还处在起步阶段，这也是我国租赁准则为什么是按照国际会计准则的修订而制定。因为我个租赁行业处于成长期，相应的业务种类也比较单一，租赁行业缺乏完善的规则制度，这也使我国租赁模式所存在的缺点越来越明显，由于发达国家的租赁准则是根据发达国家租赁行业实际情况而制定的，并不一定适用于我国，而我国租赁准则又是根据国际租赁准则所修订的，所以其适用性也存在的一定的问题，为解决该问题，我国也应当开发出更加多元化的租赁业务，比如可以根据我国国情适当引进国际上的转租赁，混合租赁等。这样既可以使我国租赁行业得以发展，还可以使修改后的租赁准则与我国租赁行业更加适用。
4.2 中小企業可以暂时不实行新准则
由于我国存在着众多的中小企业，中小企业普遍存在的问题就是资金紧张，融资比较困难，很难有大量的资金购买生产机器，而在这种背景下，旧准则对我国中小企业的发展更加有利，而新准则实施之后使企业的融资难度加大，这会影响中小企业的发展，所以在新准则颁布之后可以现在上市公司或者大型企业中实施，或者对修改的准则针对中小企业适当放宽限制条件，在准则的实施过程中研究出真正适合我国中小企业的租赁准则。
4.3 培养相关方面的专业人才
在准则颁布实施后，企业需要对准则的实施做一个评估，不同的企业可能会有不同的结果，在大型公司实施租赁准则可能确实会达到当初修改租赁准则的初衷，但对小企业则不一定，在新准则颁布后，也要组织企业财务部门员工对新准则的学习，新准则的实施也可能会影响企业的战略实施，在必要时也需要调整企业的战略。组织员工学习新准则加强员工对新准则内容的了解，使员工在新租赁准则下处理租赁业务更加熟练，另外也能相应地提高企业财务人员的职业素养。另外，企业可以制定一套合理科学的监督理体系，保持新准则的有效实施。还可以提高财会人员的门槛，比如选取一些拥有职称的人员。
4.4 制定相关优惠政策
根据我国以往修改准则的情况来看，在我国完全推行新准则需要一定的时间，这就要求国家相关部门制定准则的同时要考虑到对该产业的不利影响，需要对该产业通过优惠性的政策进行扶持，具体办法可以是在我国整个行业背景下，针对我国国情对于不同产业提出不同的扶持性政策，在政策颁布后通过监督机制对企业进行监管，这样不但有利于新准则的全面推行，而且也有利于企业的发展。
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