新政府会计制度执行对行政事业单位内控的影响
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作者:吴逸婷
摘要：各行政事業单位于 2019 年 1 月 1 日起正式实施新政府会计制度，而新政府会计制度的改革实施，使得行政事业单位的会计核算及财务管理与内部组织管理和业务各层面上的联系更加紧密，因此对部门单位的内部控制建设提出了需要进一步健全管理制度，完善内部控制建设的要求。文章从旧行政事业单位实行的会计准则特点出发，简要分析了新旧政府会计制度的特点后，指出了目前各部门单位存在的内控问题后，提出新政府会计制度执行对行政事业单位内控的影响和要求。
关键词：行政事业单位;政府会计制度;内部控制
一、行政事业单位新旧会计准则特点
长期以来，我国各行政事业单位的会计体系都是预算会计体系，会计核算基础为收付实现制。实际操作中，各单位除了执行预算会计，还会结合少量财务会计。该会计体系主要反映部门预算的收支和执行情况，同时还部分反映了资产的存量信息。在当前的会计体系下，除了事业单位的经营性收支业务使用权责发生制进行会计核算外，行政单位和事业单位的会计核算基础是收付实现制，主要对当期货币资金的收入和支出进行核算，同时于年终形成决算报表，并对外提供决算报告。该体系反映的是部门年度预算执行情况和结果，为预算管理提供相关的信息。
新政府会计制度要求同时进行预算会计和财务会计的核算，两者互相分离，又互相衔接。其主要特点为：双功能，即在同种会计核算系统中具有预算会计功能与财务会计功能两种;双基础，即会计基础同时采用财务会计的权责发生制和预算会计的收付实现制;双报告，即根据财务会计核算形成财务报告，同时根据预算会计核算形成决算报告，共同反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息。
该制度与行政事业单位旧会计制度主要的不同是引入权责发生制的财务会计核算，强化了财务会计功能，同时从会计核算出发，引入财务会计与预算会计的对比，进一步完善了预算会计的功能。
二、原行政事业单位会计体系下存在的内控问题
（一）原会计体系存在局限性影响内控
在如今预算会计环境的变化和市场经济对政府资金管理的需要下，以收付实现核算制为基础的原预算会计体系的缺点日益明显。它无法真实反映政府部门享有的资产及负债，不能全面反映有关成本的信息，不能综合反映整个预算资金运动中的连续过程及累计结果，对于预算体系外的财务信息的反映也是极为有限，无法满足我国政府部门的预算、绩效管理、国库财政资金管理、政府采购和内部控制等综合财务管理需求。由于原预算会计体系存在局限性，各行政事业单位的内部控制受会计核算、财务管理以及资金管理制度的影响，与财务信息无法紧密联结。同时，内控评价与报告和财务核算以及决算报告关联性较小，内控报告事后也未能得到较好应用，内控的设计、运行和监督等问题缺乏全面性和深层次的思考，与财务信息无法紧密联结，发挥不出应有效果。因此内控制度往往浮于表面，不能真正的实现其功能，达成内控目标。
（二）业务信息流与财务信息流脱节
在预算会计体系下，行政事业单位的业务流程与财务信息流的关系更多存在于预算申请环节，预算资金进度监督环节和当期预算资金使用情况的报告环节上。而同时，当前使用的收付实现制核算体系不能报告会计主体全面的成本信息，无法反映业务工作的运行效率和效益。在收付实现制下，不存在真正意义的成本核算，对费用的确认以开支时点为依据，收入与成本费用无法配比，从而无法真实完整的核算并反映政府部门提供公共产品和服务的成本。同时，当期已发生但尚未发生现金流出的债务或者跨期费用在会计核算和报表中也得不到反映。这样，财务信息不能客观反映运行成本，业务流程不能全面体现在财务信息中。
（三）合同管理不受重视
在收付实现制基础下，以资金的收付为基础的会计核算有利于单位的资金管理，却由于确认收入支出以及应收应付往来款不是以合同为基础而造成对合同管理的忽视。这种情况下，许多单位的合同由各部门分散管理，没有设置专门的管理部门或者人员，同时也没有合同管理信息系统，合同签订、履行的信息和流程只停留在业务执行部门，而财务部门却无法掌握单位的合同，也就无法掌握经济活动情况，无法及时对合同的签订、履约、收付款情况等进行监督，例如合同签订后没有立即进行归口管理，到合同履行结算时，才向财务部门提交合同副本和相关单据来申请资金付款，这样的合同事项就没有列入年初预算及资金计划中，导致行政事业单位的预算需要频繁申请调整。这样不仅工作的开展和进程会受到影响，预算执行难度也加大了，最终单位承担经济损失的风险也将会增大。
（四）实物资产控制薄弱
收付实现制无法恰当的反映资产的真实价值。在收付实现制下，目前行政单位未对固定资产计提折旧，固定资产的使用情况无法得到真实反映。这样国有资产的规模和数量信息失真，这些资产的管理和监督也可能因此失控。而目前一些行政事业单位的国有资产管理不规范的问题比较常见，主要是疏于日常管理，使用、报废环节管理不严，盘点不及时，账实不符，但决算报告并不能如实体现这些问题。同时跨期的资本性支出是作为付现日的费用核算的，这样在决算报告里就不包括此类支出的使用价值和服务年限信息，不能反映真实资产情况。
三、新政府会计制度引发的内控新要求
（一）内控管理思想的转变、管理意识的冲击
政府会计准则制度改革的核心是引入了权责发生制核算原则，但其并不仅仅是核算方式的变化，也包括政府会计管理理念的改变。新政府会计制度不仅是会计核算体系在会计基本假设变更下引起的变化，更是会计假设前提变更引起的内部治理水平、业务流程和单位管理层面上管理意识方面的改革和冲击。
（二）业务流程的变革
在新政府会计制度下，由于权责发生制的全面引入，要求行政事业单位在取得收取款项的权利、发生支付款项的义务时也要进行会计业务核算。因此，各行政事业单位要将合同管理、基建管理、科研管理、资产管理和往来款管理等业务与财务核算进行更加紧密有效和科学合理的管理和关联。为产生新制度框架体系下所要求的财务信息，则需要在深度和广度上认真梳理前端的业务流程，否则，如果只有会计管理体系的变革而忽略业务流程的管理，政府会计无法进行准确的核算。 （三）資产管理需要进一步加强
新政府会计制度进一步明确了资产的核算范围、确认标准;并且细化了资产的核算方法。例如会计核算采用权责发生制，要求计提固定资产折旧、摊销无形资产，形成相应资产折旧和摊销的费用化;要求计提应收账款的坏账准备，也引入应收账款减值损失的概念;购建固定资产的专门借款利息资本化和费用化问题也在新制度里得到明确，这样财务报告才可真实准确的反映政府资产状况。同时新制度的资产核算范围也扩大了，增加了保障性住房、文物文化资产、公共基础设施等资产;在核算单位的自行开发无形资产成本中增加“研发支出”科目。
新制度的资产核算要求了行政事业单位应该加强对资产管理内控制度的建设工作，强化相关人员的责任意识，在原有的资产管理制度上查缺补漏，进行进一步的完善。领导层应明确并梳理相关工作流程以及相关人员的岗位职责，确保具备一套完备的日常管理和定期清查制度，同时积极利用信息化手段实时跟进资产的报废、保管、折旧、盘点、资产状态等信息，以保证有关资产的准确性和完整性，保证财务信息的真实完整，并为相关决策提供强有力信息。
（四）合同管理需高度重视
在新政府会计制度下，财务会计核算采用权责发生制，这就要求经济业务活动在签订合同之时就应该确认相应的收入或者支出，同时对于合同履行产生的应收应付款项要有准确的计量。因此，合同管理应用应当从业务部门贯穿至最后的财务部门，各个环节的联结性大大增强。这就要求行政事业单位要高度重视合同管理，完善相关的合同管理制度，设置专门管理部门，强化合同决策管理，并充分利用信息化手段，从合同签订、履行收付款情况等进行审批监督，并进行考核追踪，以此来实现合同管理的高效进行。
（五）预算管理需进一步完善
新政府会计制度对预算会计科目及其核算内容进行了调整和优化，以进一步完善预算会计功能。调整完善后的预算会计，能够更加准确反映部门和单位预算收支情况。新制度下财务会计与预算会计相衔接，相辅相成，既有助于预算管理，又能进一步完善会计管理制度。在会计制度改革中行政事业单位应当明确政府会计目标和预算决算管理的需要，并以此为基础，结合自身情况，进一步完善单位原有的预算管理制度，提升预算编制和决算报告的质量，使政府会计改革工作和预算管理工作得到更好的推动发展。
（六）内控评价和报告的有效应用
与政府财务报告相关的内部控制评价和报告对政府会计制度的有效实施有关键性的指导作用。因此行政事业单位应当在新政府会计制度下根据对政府财务会计与预算会计信息的分析来指引完善内部控制体系并加强单位内部控制建设，将政府内部控制建设与政府会计改革有机衔接起来，根据内控评价和报告来完善单位自身的财政管理体系， 尤其注重加强会计信息生成的事前和事中的过程控制，以合理保证会计信息的真实性和财务报告的可靠性。
四、结语
在如今的政府会计改革中，部门单位的领导层要意识到行政事业单位内部控制的建立实施与新政府会计制度实施是联系紧密、相互促进、协同发展的。内部控制建设是否科学合理，实施是否有效，为新政府会计制度实施奠定有利基础，直接影响着会计信息是否真实、准确和完整，确保政府会计改革举措的落实。同时，通过新政府会计制度的实施来进一步明确内部控制建设和持续改进方向，完善内部控制建设。
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（作者单位：厦门市建筑废土管理站）
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