财务业务一体化视域下现金流量表的编制路径选择

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　　【摘要】  现金流量表是企业最重要的报表之一，完整、准确的现金流量表信息可以反映出企业的现金流量状况，进而投射出企业的运营能力、偿债能力等财务能力。文章分析了智能化会计发展趋势的必然选择——财务业务一体化，举例诠释了如何在信息化、智能化会计工作场景中将现金流量表编制工作前移、分解到记账凭证填制过程中，从而优化现金流量表的编制工作路径。
　　【关键词】   财务业务一体化;现金流量;路径选择
　　【中图分类号】  F231  【文献标识码】  A  【文章编号】  1002-5812（2020）10-0095-05
　　现金流量表是反映企业一定会计期间现金及现金等价物流入、流出情况的报表，其编制的基础是收付实现制。现金流是企业赖以生存和发展的“血液”，准确编制现金流量表，及时反映企业的现金流量状况，对企业而言至关重要。相对于资产负债表和利润表来说，现金流量表的编制工作难度更大一些。随着会计账务处理程序日益信息化、智能化，企业财务业务深度糅合、最终实现一体化已成为必然发展趋势，借助财务业务一体化契机，优化现金流量表的编制路径，简化现金流量表的编制工作已然成为现实需要。
　　一、智能化会计发展的必然趋势——财务业务一体化
　　随着信息技术发展的日新月异，会计账务处理的方法和手段越来越智能化，企业的财务工作和业务工作不再是两项分开的独立的工作，而是一项合二为一的一体化工作，财务工作分散在各项业务工作中，财务工作中的现金流量表编制工作也可以和各个业务系统相结合，前置至各业务系统填制记账凭证的过程中。记账凭证按照记载的经济业务是否和现金流量有关，可以分为收款凭证、付款凭证和转账凭证。收款凭证是指记账凭证的借方涉及现金流量科目的凭证，付款凭证是指记账凭证的贷方涉及现金流量科目的凭证，转账凭证是指记账凭证的借方和贷方都和现金流量科目没有关系的凭证。所谓现金流量科目包括“库存现金”“银行存款”和“其他货币资金”。
　　在传统账务处理程序中，当业务发生后，业务人员取得原始凭证交予财务人员，财务人员审核无误后填制记账凭证，登记账簿，编制资产负债表。在整个过程中，现金流量表的编制和记账凭证的填制是两项分开的工作，一般来说，记账凭证的填制是由制单会计来完成，而现金流量表的编制是由会计主管来完成，现金流量表主表主要是根据资产负债表、利润表和有关资料来编制，具体方法包括工作底稿法、T型账户法和综合分析法。这三种方法的共同特点是将现金流量表的编制与记账凭证的填制分离开，在编制现金流量表时需重新梳理和分析经济业务，导致产生了大量重复性工作，增加了现金流量表编制工作的难度和强度。
　　在信息化、智能化会计账务处理程序中，企业的财务工作和业务工作相互依存，形成了一个有机的财务业务一体化信息管理系统，如下图所示。
　　在该系统中，虚线包围的是财务系统，虚线外是业务系统，经济业务发生后，业务人员实时将业务资料和数据信息传递到财务系统的各个子系统，各个子系统在填制凭证时将数据传递到总账系统，总账系统在保存凭证时自动判断经济业务是否涉及现金流量变化，如果涉及则选择和指定相应的现金流量项目，从而实现财务业务一体化视域下将现金流量表编制工作的重心迁移至记账凭证的填制过程中。
　　二、依托财务业务一体化信息管理系统编制现金流量表的路径选择
　　（一）在基础设置中指定现金流量科目
　　应用财务业务一体化信息管理系统最关键的一步是建立账套后进行基础设置，准确设置会计科目并完整地指定现金流量科目是各个财务子系统根据各业务系统传递过来的数据填制记账凭证时能够精确指定现金流量项目的前提条件。指定现金流量科目时，除“库存现金”科目外（“库存现金”一般没有明细科目），“银行存款”和“其他货币资金”科目必须选取明细科目，理由是系统在填制记账凭证时需选择明细科目，因此指定现金流量科目必须与之保持一致，否则系统在填制记账凭证时无法完整准确地判断涉及现金流量变化的经济业务，也就无法自动生成一份数据完整、准确的现金流量表主表。
　　（二）判断发生的经济业务是否与现金流量变化有关
　　记账凭证的基本内容中最核心的内容就是会计分录，会计分录由三大要素组成：会计科目、记账方向和记账金额。根据会计科目要素可以判断经济业务是否存在现金流量变化，根据记账方向要素可以判断经济业务现金流量变化的趋势，是流入还是流出，根据记账金额要素可以判断经济业务现金流量变化的程度。而要准确地判断究竟是什么现金流量项目发生了变化，还需要分析和判断记账凭证中现金流量科目的对应科目。
　　1.与现金流量变化无关的经济业务。
　　（1）零现金变化经济业务。是指在记账凭证中借贷双方都没有涉及现金流量科目变化的经济业务。如采购材料，材料已入库，款未付;领用原材料生产产品;产品完工验收入库;分配制造费用;分配职工薪酬;计提固定资产折旧;计提无形资产摊销等。因为这些经济业务本身没有涉及任何现金流量的变化，因此在填制记账凭证时不需指定现金流量项目。
　　（2）偶现金变化经济业务。是指在记账凭证中借贷双方都涉及现金流量科目变化的经济业务。如存现、提现和开具银行汇票、银行本票、取得外埠存款、信用卡存款等经济业务。这些经济业务是现金流量内部的增減变化，总体现金流量并无变化，因此在填制记账凭证时无需指定现金流量项目。
　　2.与现金流量变化有关的经济业务。即单现金变化经济业务，是指在填制记账凭证时只有借方或只有贷方涉及现金流量科目的经济业务，如果是借方涉及现金流量科目，那就是现金增加，即现金流入，如果是贷方涉及现金流量科目，那就是现金减少，即现金流出，在填制单现金变化经济业务记账凭证时需要指定现金流量项目。
　　（三）在填制记账凭证时指定现金流量项目 　　本文以在实际工作当中容易出错的经济业务诠释在填制记账凭证时如何指定现金流量项目。
　　1.与增值税进项税额有关的经济业务。
　　（1）企业支付融资租赁租入固定资产租金。
　　例1：2×19年12月31日，美华公司以融资租赁方式从光达公司租入生产线一条，租赁开始日租赁资产的公允价值为220万元，租赁合同约定该资产的租期为5年，按直线法计提折旧，假设净残值为零。美华公司在租赁开始日付首期租金48万元，以后每年末支付下一期租金，连续支付四年，五年租金共计240万元。租赁期满，美华公司还需支付名义转让价款2万元，生产线所有权归还承租人，租赁的内含报酬率为7%，假设每次支付租金的同时收到出租方开出的增值税专用发票。
　　分析：最低租赁付款额的现值=480 000+480 000×（P/A，7%，4）+20 000×（P/F，7%，5）=2 174 416.83（元），小于融资租赁资产的公允价值220 000元，所以融资租赁资产的入账价值为2 174 416.83元。
　　①2×19年12月31日，美华公司租入生产线的记账凭证。
　　借：固定资产——融资租入固定资产（生产线）
　　2 174 416.83
　　 应交税费——应交增值税（进项税额）
　　 62 400.00
　　 未确认融资费用                                245 583.17
　　 貸：银行存款 542 400.00
　　 长期应付款——光达公司 1 940 000.00
　　该记账凭证中贷记“银行存款”542 400元中包含480 000元的首期租金及62 400元的增值税进项税额，其中480 000元属于融资租赁开始日即支付的租金，不具有融资性质，指定为投资活动中“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”;为保持一致性，62 400元属于投资活动支付的增值税进项税额，也指定为投资活动中“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”。
　　②2×20年12月31日，支付第二期租金的记账凭证。
　　借：长期应付款——光达公司                480 000
　　 应交税费——应交增值税（进项税额）   62 400
　　 贷：银行存款         542 400
　　该记账凭证中贷记“银行存款”542 400元中包含480 000元的第二期租金及62 400元的增值税进项税额，其中480 000元属于融资租赁以后期间支付的租金，具有融资的性质，指定为筹资活动中“支付的其他与筹资活动有关的现金”;62 400元属于融资活动支付的增值税进项税额，为保持一致性，也指定为筹资活动中“支付的其他与筹资活动有关的现金”。同理，以后每年末支付租金480 000元、租金对应的增值税进项税额及到期时支付名义转让价款20 000元均指定为筹资活动中“支付的其他与筹资活动有关的现金”。
　　（2）企业支付水电费等。
　　例2：2×20年1月31日，美华公司用银行存款支付本期的水费56 000元，其中车间承担水费45 000元，行政管理部门承担水费11 000元;用银行存款支付电费98 000元，其中车间承担电费70 000元，行政管理部门承担电费28 000元;另外水费和电费分别支付增值税5 040元、12 740元。
　　①支付水费的记账凭证。
　　借：制造费用——水费                                   45 000
　　 管理费用——水费                                   11 000
　　 应交税费——应交增值税（进项税额）    5 040
　　 贷：银行存款                             61 040
　　该记账凭证贷记“银行存款”61 040元，计入制造费用的水费分配后计入生产成本，形成产品成本，所以支付水费及其增值税进项税额的现金49 050元（45 000+45 000×
　　0.09）指定为经营活动中“购买商品、接受劳务支付的现金”;计入管理费用的水费及其增值税进项税额22 890元（21 000+21 000×0.09）指定为经营活动中“支付的其他与经营活动有关的现金流量”。
　　②支付电费的记账凭证。
　　借：制造费用——电费                                   70 000 　　 管理费用——电费                                   28 000
　　 应交税费——应交增值税（进项税额）  12 740
　　 贷：银行存款                              110 740
　　该记账凭证贷记“银行存款”11 070元，计入制造费用的电费分配后计入生产成本，形成产品成本，所以支付电费及其增值税进项税额的现金79 100元（70 000+70 000×
　　0.13）指定为经营活动中“购买商品、接受劳务支付的现金”;计入管理费用的水费及其增值税进项税额31 640元（28 000+28 000×0.13）指定为经营活动中“支付的其他与经营活动有关的现金流量”。
　　从例1和例2可以得出结论：企业支付的符合抵扣条件的增值税进项税额可能计入经营活动中“购买商品、接受劳务支付的现金”“支付的其他与经营活动有关的现金”，可能计入投资活动中“购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金”，也可能计入筹资活动中“支付的其他与筹资活动有关的现金”，为方便理解和应用，本文对企业支付的与增值税进项税额有关的经济业务现金流量项目归属问题进行总结，如下页表1所示。
　　2.與支付各项税费有关的经济业务。
　　例3：2×20年1月，美华公司支付各种税费764 915元，其中增值税240 000元，城建税29 750元，教育费附加12 750元，企业所得税356 800元，个人所得税89 765元，土地使用税12 350元，耕地占用税23 500元。
　　该经济业务的记账凭证为：
　　借：应交税费——未交增值税                    240 000
　　 ——应交城建税                  29 750
　　 ——应交教育费附加              12 750
　　 ——企业所得税                356 800
　　借：应交税费——个人所得税                      89 765
　　 ——土地使用税                      12 350
　　 在建工程                                                   23 500
　　 贷：银行存款                        764 915
　　该记账凭证中，贷记“银行存款”764 915元，其中支付的增值税、城建税、教育费附加及企业所得税均与企业的经营活动有关，指定为经营活动中“支付的各项税费”;个人所得税是企业为职工代扣代缴的，指定为经营活动中“支付给职工以及为职工支付的现金”;土地使用税和耕地占用税最容易混淆，两者的征税对象、征税范围和征税期限均不同，土地使用税按年计算，分期缴纳，这一点与增值税、企业所得税等税种相似，因此也指定为经营活动中“支付的各项税费”，而耕地占用税是一次性征收的，其税额直接计入“在建工程”，最终结转至固定资产成本中，因此指定为投资活动中“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”。为便于理解和应用，本文对与支付各项税费相关的经济业务现金流量归属问题进行总结，如表2所示。
　　3.与股利、利息收支有关的经济业务。
　　例4：美华公司于2×20年3月5日购入陆川公司股票10 000股，每股7.37元（包含每股0.1元的宣告发放但尚未发放的现金股利），另支付相关税费240元。该公司将该投资划分为交易性金融资产，2×20年4月10日，美华公司收到上述陆川公司的现金股利1 000元，存入投资专户。
　　（1）美华公司3月5日的经济业务会计凭证。
　　借：交易性金融资产——陆川公司（成本）  72 700
　　 应收股利——陆川公司                    1 000
　　 投资收益                                                        240 　　 贷：其他货币资金——存出投资款      73 940
　　（2）美华公司4月10日的经济业务会计凭证。
　　借：其他货币资金——存出投资款                1 000
　　 贷：应收利息                 1 000
　　3月5日的记账凭证中贷记“其他货币资金——存出投资款”73 940元，其中73 700元（72 700+1 000）为企业取得权益性投资（包括支付的佣金、手续费等）支付的现金，指定为投资活动中“投资支付的现金”，1 000元为企业购买股票时支付的价款中包含已宣告发放而尚未发放的现金股利，指定为投资活动中“支付的其他与投资活动有关的现金”;4月10日的记账凭证中借记“其他货币资金——存出投资款”1 000元，为收到企业购买股票时已宣告发放但尚未发放的现金股利，指定為投资活动中“收到的其他与投资有关的现金”。
　　除上述经济业务外，收到的与利息及股利收支有关的经济业务还有支付借款利息、支付普通股现金股利、收到普通股现金股利、收到存款利息等，为方便理解和应用，本文对与利息、股利收支相关的经济业务现金流量归属问题进行总结，如下页表3所示。
　　处理与利息收支有关的经济业务需要特别注意两点：一是借款利息费用无论是资本化还是费用化，在支付利息费用时均计入筹资活动中“分配股利、利润或偿付利息所支付的现金”;二是银行存款利息收入，如果是企业银行账户日常存款利息收入指定为经营活动中“收到的其他与经营活动有关的现金”项目，如果是大额定期存单利息收入则指定为投资活动中“取得投资收益所收到的现金”。
　　4.与支付手续费、佣金等有关的经济业务。企业支付的各种佣金和手续费应在填制记账凭证时结合其发生的经济活动，分别计入不同的现金流量项目。为方便理解和应用，本文对支付手续费、佣金有关的现金流量归属进行归纳，如表4所示。
　　上文总结和归纳了企业发生的交易或事项涉及现金流量变化时易于混淆、经常出错的经济业务的现金流量项目归属情况，对于那些易于判断的经济业务此处不再一一赘述。
　　（四）调用现金流量表模板自动生成现金流量表主表
　　在财务业务一体化信息管理系统中，制单人员根据各业务系统传递过来的业务数据填制记账凭证时在总账系统中指定现金流量项目，报表编制人员可在报表系统中实时调用系统中的现金流量模板，一键生成现金流量表主表，充分简化了现金流量表编制工作程序，极大地降低了现金流量表编制工作的强度，很好地提高了企业现金流量信息的时效性。当前会计准则规定除了年度财务报告必须提供现金流量表外，中期财务报告可以根据企业的情况自行决定是否编制现金流量表，之所以做出这样的规定，并不是因为中期现金流量表不重要，事实上，现金流是企业的生命之源，无论是企业内部的管理者还是企业的外部信息使用者，都在时时刻刻高度关注企业的现金流。但是在传统的会计工作环境下，现金流量表主表往往是根据资产负债表、利润表和有关资料进行编制的，是一项很复杂的系统工作，所以不硬性规定必须提供中期现金流量表是站在减轻企业财务工作负担这个角度考虑的。在信息化、智能化会计环境下，实现了财务业务一体化，财务工作和业务工作成为一个紧密结合的系统，相互影响，相互制约，业务人员将业务数据在线实时传递给财务人员，财务人员及时跟踪分析业务数据，在根据业务数据进行日常账务处理时指定现金流量项目，化整为零，将现金流量表主表的编制工作提前到一张张记账凭证的填制过程中，优化了现金流量表编制工作的路径，减轻了财务人员的工作负担。
　　【主要参考文献】
　　[1] 孙伟力，董成杰等.会计信息系统[M].长春：吉林大学出版社，2017.
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