政府会计制度下高校固定资产核算问题研究

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　　摘 要：政府会计制度实施后，高校固定资产全周期核算工作面临诸多挑战，因此，在全面剖析高校固定资产核算现状的基础上，提出相应的完善措施。政府会计制度下，高校要建立更加科学的符合学校自身情况的固定资产会计核算体系，提升高校固定资产科学化、精细化管理水平，准确反映高校的财务状况、运行成本等有关信息，实现高校固定资产的合理配置和高效使用。
　　关键词：政府会计制度;固定资产;全周期核算;信息化
　　中图分类号：F810.6;G647.5      文献标志码：A      文章编号：1673-291X（2020）23-0114-03
　　政府会计制度实施以来，高校会计核算工作发生诸多变化，财务会计和预算会计平行记账，适度分离又相互衔接。这种核算模式全面清晰地反映了单位的财务信息和预算执行情况，提高了会计信息质量。加快政府会计制度建设，有利于提升单位内部治理能力，有助于绩效管理的全面实施。
　　一、新旧制度下固定资产账务转换
　　新旧政府会计制度在固定资产核算和管理方面存在较大差异，这就需要高校财务人员熟悉相关规定，做好新旧制度下固定资产的账务转换工作。这项工作需要做好固定资产的重分类、资产清查核实、对账、补提折旧等工作，这需要财务部门与资产管理部门积极配合，运用智能化、信息化手段来完成。
　　（一）调整固定资产分类，设置新账明细科目
　　《政府会计准则第3号——固定资产》及其应用指南中将各大类资产进行了细化分类。为了便于资产分类入账，计提累计折旧等账务处理，高校须根据实际情况调整固定资产分类，设置新账明细科目。表1是某高校固定资产新旧科目对接转换表，采取最末级科目一一对应的原则进行转换。主要变化在于原科目中没有累计折旧，新财务会计科目设置了累计折旧及其明细科目;原科目中150103通用设备和150199其他固定资产按要求对应至新财务会计科目中160103通用设备科目。
　　（二）登记新账会计科目余额
　　将截至2018 年12 月31 日账务系统中的各类固定资产明细科目余额准确划入对应的新账固定资产会计科目余额中，完成该科目余额的录入工作。
　　（三）资产清查核实，分类统计
　　资产清查是新旧制度下固定资产账务转换的非常重要的一项工作，要做到账账相符、账实相符。既要确保资产管理部门的固定资产台账和财务部门的总账及明细分类账一致，也要确保台账与实物的数量及价值一致。但在实务操作中，由于高校财务部门和资产管理部门执行不同的制度，固定资产分类有所不同，导致在账务核对、报表填报或者折旧计提时都需要进行分类调整。因此，需要将财务执行的6大类分类与资产管理部门执行的16类对应起来调整相关账务，确保分类一致。
　　开展固定资产清查盘点工作，需要对于盘亏及盘盈的固定资产根据实际情况做账务处理。明晰使用主体的责任，根据高校实际划分为科研类、教学类、后勤类等类别，为折旧费用的归集做好准备工作。
　　（四）追溯计提累计折旧
　　高校应对截至2018年12月31日的固定资产进行追溯调整计提折旧，将折旧费用计入累计盈余。
　　借：累计盈余
　　贷：固定资产累计折旧
　　补提折旧是新旧制度转换初始化数据的重要组成部分。由于在2019年之前高校未实提过折旧，此次补提折旧会导致高校资产账面价值大幅减少，会出现一些固定资产已提足折旧但还在使用的情况，高校应做好相关披露工作。
　　二、政府会计制度下固定资产科目核算要点
　　固定资产全周期核算内容，包含固定资产取得、计提折旧、后续支出、处置与清查盘点四部分内容。
　　（一）固定资产取得的核算要点
　　在实务操作中，由于各种原因，高校外购无须安装的资产付款环节总是与验收入库环节脱勾、不同步，如果此时账面上就确认固定资产入账，则与事实不符。因此，财务人员在进行账务处理之前，需要积极与资产管理及使用部门沟通确认固定资产的状态，及未完成验收和入库的原因等。针对这种情况，建议在固定资产科目下建立“固定资产-在途”明细科目，用于归集已付款并开具发票，尚未验收入库的固定资产。待验收合格后，再从“固定资产-在途”中转出，转入固定资产科目。账务处理如下：
　　购入未验收入庫：
　　财务会计  借：固定资产-在途
　　贷：零余额账户用款额度/银行存款/财政拨款收入/等
　　预算会计  借：事业支出/行政支出/经营支出等
　　贷：资金结存/财政拨款预算收入
　　验收合格入库：
　　财务会计  借：固定资产
　　贷：固定资产-在途
　　实务中，外购固定资产大多数情况是由对方单位先将质保金转到学校账户，质保期满再归还质保金。账务处理如下：
　　财务会计  借：银行存款等
　　贷：其他应付款/长期应付款
　　预算会计（不生成）
　　质保期满，无质量问题，根据相关证明及资金收据退还质保金时：
　　财务会计  借：其他应付款/长期应付款
　　贷：银行存款等
　　预算会计（不生成）。预算会计不生成分录的原因是质保金是不纳入单位预算管理的。
　　（二）计提固定资产累计折旧的核算要点
　　实务操作中，我们应当考虑按照受益对象分摊。这就需要完善固定资产的资产基础信息，明确固定资产使用部门、用途等，按照谁受益谁分摊的原则计入费用。比如，药学院用专项资金购买的一台教学设备，计提折旧时，应当计入业务活动费——教育费用——固定资产折旧费中。另外，实务中经常遇到固定资产使用年限与科研课题的结题年限不一致的情况，如果科研项目购入的固定资产的使用年限比结题期限长，则应当按照配比性原则在以结题期限为计提折旧的年限。按月计提固定资产折旧时， 　　财务会计  借：业务活动费用/单位管理费用/经营费用等
　　贷：固定资产累计折旧
　　预算会计（不生成）。预算会计不生成分录因为计提折旧时没有预算内资金的流入或流出。
　　（三）固定资产后续支出的核算要点
　　固定资产后续支出主要分为符合固定资产确认条件的和不符合资产确认条件的两类。前者应当将改建、扩建、修缮等能够增加固定资产使用效能或延长其使用年限的支出先计入“在建工程”科目核算。工程完成交付使用时，再由“在建工程”转出，转入“固定资产”科目进行成本归集。后者则计入当期费用，比如行政部门打印機的维修支出可计入单位管理费用、教学部门维修投影仪的支出计入业务活动费用等。后续支出的核算要点是区分支出是否符合资产确认的条件，在实务中需要结合固定资产应用指南及高校实际情况来判断。一般情况下，为维护固定资产正常使用发生的日常修理等支出，直接计入当期费用。
　　（四）固定资产处置与清查盘点的核算要点
　　固定资产处置包括出售、转让、报废、毁损等情况。高校按规定报经批准后，应当将固定资产的账面价值记入当期费用。固定资产处置收入扣除相关处置税费后的差额为正时记入应缴款项，反之则记入当期费用。
　　高校固定资产单位价值较高、专用性强，使用年限较长，应当加强管理，定期进行清查盘点。在清查盘点过程中对发生的固定资产盘盈、盘亏或者需要报废的，记入“待处理财产损溢”科目归集。按照规定报经批准后，根据不同情况及时进行后续账务处理。需要注意的是，如果盘亏、毁损的资产需要相关人员赔偿时，处置收益应当上交国库。
　　三、政府会计制度下固定资产科目核算问题及建议
　　（一）关于固定资产的定义
　　政府会计制度中对“大批”购入固定资产并没有数量上的界定。在实际操作中，如何对“大批”进行界定，这需要资产管理部门和财务部门根据学校的规模、固定资产成本、使用年限、管理要求等实际情况，建立符合自身需要的固定资产管理实施细则，以明确“大批”的概念以及数量、金额标准。比如，将大批购入的物品单位价值*数量界定为超过1 000元的，应按照固定资产管理。因此，各高校应当结合实际制定具有可操作性的相关实施细则，减少核算的随意性。
　　（二）关于固定资产的后续支出
　　实务中，高校会因各种需要而对房屋等固定资产进行改扩建或修缮，但是由于学校各部门对于改扩建支出资本化还是费用化并没有一个清晰的界定，导致高校固定资产的账面价值计算并不准确。比如学校餐厅修缮，实验中心改造项目、学生公寓维护等支出应当如何进行账务处理。正确划分资本化与费用化支出，对提高会计信息的可靠性具有重要意义。因此，建议资产管理及使用等相关部门协商确定固定资产日常维修与大型修缮的划分界限，比如维修费用超过固定资产原值20%的应纳入资本性支出等，明确界限将有助于精确核算相关经济事项。
　　（三）关于固定资产减值准备
　　由于高等学校固定资产有其特殊性，一般单位价值都较高、使用年限较长。当出现明显减值迹象时，即固定资产可收回金额低于其账面价值时，应当计提资产减值损失，以反映固定资产的真实价值。因此，建议增设“固定资产减值准备”科目。在实务操作中，高校在期末须对资产状态进行重新评估，确定减值的大小并进行减值准备的核算，还要根据重要性原则来选择合适的计量方法核算减值准备。
　　（四）推进信息化建设
　　实务操作中高校都是通过政府采购形式购买固定资产，需要按照合同的约定一次性或者分次付款。在资产系统与财务系统未实现信息共享前，需要财务人员及时做好合同台账，记录合同编号、金额、起止时间、付款节点及相关要求等，并与合同的归口管理部门沟通，确认固定资产购买、验收及入库等相关信息。但当前很多高校的业务管理归口部门与财务部门的信息沟通共享机制还不够完善。所以，应加快推进资产管理系统与财务信息系统的有效对接，完善资产管理系统中在财务信息系统的有效信息传输。对固定资产进行全周期信息化管理，对高校解决资产实物管理与价值管理脱节的问题将大有裨益，将进一步推动高校固定资产管理由粗放管理向精细化的科学管理转化。高校各部门、各学院可通过信息共享平台及时准确地掌握当前固定资产的信息及使用情况，实现资源共享。
　　（五）制定科学合理的高校固定资产管理制度
　　根据实际情况制定科学合理的高校固定资产管理制度是完善固定管理的重要举措，以制度的形式规范固定资产全周期管理的各个环节，可以从根本上改善高校固定资产的单一管理模式。笔者认为，高校固定资产管理制度应包括固定资产管理操作流程、固定资产全周期会计核算、固定资产管理绩效评价体系、固定资产资产共享和调剂机制等内容。
　　规范固定资产管理流程，即从固定资产验收入库、财务生成记账凭证，到传递固定资产累计折旧信息，再到资产处置完成财务系统记账，并将会计信息反馈等流程以制度规范、细化，并制作清晰易懂的流程图。完善固定资产全周期会计核算体系，进一步理顺固定资产的取得、验收、使用、报废等财务处理流程，提高会计核算水平，加强资产负债管理，准确反映高校的财务状况、运行成本等有关信息。固定资产管理绩效评价体系可以从资产基础管理、财务资金管理、资产过程管理、资产绩效管理等四方面分析，选择关键指标，用专家打分法合理确定权重，建立绩效评价分析模型。另外，高校还应积极探索固定资产共享和调剂机制，利用信息系统对固定资产进行统筹管理，根据系统中累计折旧情况，掌握未超过使用年限和已超期使用资产情况，达到强化资产配置与资产使用、处置的统筹管理的目的。通过积极推动校内各部门间的共享和资产调剂，能够有效提高资产的使用效率，创造更大的收益，同时有助于高校掌握固定资产的投入产出比，作为衡量绩效考核评价的重要参考数据，杜绝和纠正资产长期闲置、浪费，切实盘活学校的资产。有条件的高校也可以通过对外开放实验设备提高固定资产的使用效益。
　　四、结论
　　政府会计制度实施后，我们将通过不断探索和改进，建立更加科学的符合学校自身情况的会计核算体系。各部门要沟通协商，结合本校实际情况制定切实可行的标准，降低主观判断的随意性。在提高会计信息质量上下大工夫，加强资产负债管理，准确反映高校的财务状况、运行成本等有关信息，为相关决策提供更加有用的财务信息。财务人员的业务素质是制度施行的必要保障，通过培训、集中学习交流等形势提高财务人员的专业水平势在必行。财务人员应当深入学习探讨固定资产“全周期管理”理念，认真梳理本单位固定资产的取得、验收、使用、报废等业务流程及财务处理流程，逐步分析每个阶段会计核算中存在的具体问题，并制订解决方案、统一核算口径，避免因主观因素出现不必要的偏差。要改变落后的核算思路，解放思想，与时俱进，切实提高会计核算水平，推进财务会计向管理会计转变。
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　　收稿日期：2020-07-15
　　基金项目：山东省教育会计学会2019年度科研课题“政府会计制度下高校固定资产核算问题研究”（sdjk2019214）
　　作者简介：魏斐（1988-），女，山东济南人，硕士，从事财务管理研究。
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