新会计准则下企业研究开发费用的会计处理
来源:用户上传
作者: 焦烨妍
【摘要】为在竞争中取胜，企业每年会发生大量的研究与开发费用。因此，对企业的研究与开发费用进行恰当的会计处理显得十分必要。在新的会计准则下，我国对于研究开发费用采用了费用化和资本化相结合的方法。本文从研究与开发活动的阶段界定出发，研究如何合理确定企业研究与开发费用的费用化支出与资本化支出，并通过案例来分析企业研究与开发支出的会计处理实务，进而希望为企业进行相关业务处理时提供一些参考。
【关键词】研究开发 资本化 费用化 会计处理
先进的技术及技术创新能力和其高效运用已成为企业生存与发展的必要条件，这就迫使企业将大量的资金投入到技术的不断创新和改进上。没有研发费用的投入就无法开展创新活动，无法产生并利用新技术，一旦技术落后，其产品就将丧失技术竞争能力，失去核心技术，最终被市场淘汰。企业为此每年会发生大量的研究与开发费用。据统计，2006年中国的研究费用支出达到了370亿美元左右，相当于GDP的1.4%至1.5%。预计到2020年，中国的研究费用支出将占到GDP的2.5%。因此，对企业的研究与开发费用进行恰当的会计处理显得十分必要。在新会计准则下，我国对于研究开发费用采用了费用化和资本化相结合的方法。本文从研究与开发活动的阶段界定出发，研究如何合理确定企业研究与开发费用的费用化支出与资本化支出，并通过案例来分析企业研究与开发支出的会计处理实务，进而为企业进行相关业务处理时提供一些参考。
一、研究与开发活动的阶段界定
在2001年度发布的旧会计准则中规定，企业发生的研究开发费用全部费用化，计入当期损益。在2006年度发布的新会计准则中规定，对于符合条件的开发支出可以资本化。因此，正确界定企业的研究与开发活动，是恰当进行相关的会计处理和财务信息揭示的关键。
企业的研究与开发活动区分为研究阶段和开发阶段两部分。
1、研究阶段
研究阶段是指为取得新的技术和知识等进行的有计划的调查。例如：意在获取知识而进行的活动；研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择；材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究；以及新的或经过改进的材料、设备、产品、工序或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择。
研究阶段的特点是计划性和探索性。计划性体现在研究活动的开展是在经过董事会或相关的管理层批准后进行的资料收集、市场调查、比较分析等。探索性体现在为进一步的开发活动进行资料和相关方面的准备，不会形成阶段性成果。
2、开发阶段
开发阶段是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的具有实质性改进的材料、装置、产品等。例如：生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试；含新技术的工具和夹具、模具和冲模的设计；不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营；新的或经过改造的材料、设备、产品、工序、系统或服务所选定的替代品的设计、建造和测试。
开发阶段的特点是针对性强，形成成果的可能性较大。在研究阶段的基础上进行开发，因而对项目的开发具有针对性。进入开发阶段的项目往往形成成果的可能性较大，形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备。
二、研究与开发支出的确认
研究与开发支出可分为研究阶段的支出和开发阶段的支出。
1、研究阶段支出的确认
根据研究阶段的特点，研究能否能在未来形成成果，具有很大的不确定性，通常企业也无法证明其研究活动一定能够形成无形资产，因此研究阶段的相关支出在发生时应当费用化计入当期损益。
2、开发阶段支出的确认
根据开发阶段的特点，开发项目在很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备。对于开发阶段的支出，如果企业能够证明满足无形资产的定义及相关确认条件，则所发生的支出可以资本化，确认为无形资产的成本。对于开发阶段的支出，如果不符合资本化条件的，则所发生的支出应当费用化，计入当期损益。
（1）开发阶段支出的资本化确认。如果企业的开发支出同时满足以下条件，则可将支出资本化，计入无形资产的成本。
完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性。以目前阶段的研究成果为基础，并根据相关证据和材料，能够证明企业进行开发所需的技术条件已经具备，不存在技术上的障碍或其他不确定性。例如：企业完成了全部的计划、设计和测试活动，表明资产能够达到设计规划书的功能、特征。
具有完成该无形资产并使用或出售的意图。企业的管理当局应能够说明其持有拟开发无形资产的目的是用于出售或是用于自用并从中获得经济利益，并具有完成该项无形资产开发并使其能够使用或出售的可能性。
无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明该无形资产生产和产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形将在内部使用的，应当证明其有用性。
有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产。企业必须有确凿的证据证明有足够的技术支持和技术能力、财务资源和其他资源，以及企业获得这些资源的相关工作计划，来支持完成该项无形资产的开发。
归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。企业对于研究开发活动发生的支出应单独核算。如果企业同时进行多项研究开发工作，所发生的支出同时用于多项研究开发活动的，应将所发生的支出按照一定的分配率在各项研究开发活动之间进行分配。
（2）开发阶段支出的费用化确认。在开发阶段发生的支出中，除符合资本化确认条件的支出外，其他支出全部费用化，计入当期损益。
三、研究与开发支出的会计处理
１、研究与开发支出的会计核算科目的设置
在会计核算上，设置一级科目――研发支出。根据该项支出是资本化或费用化，设置二级科目――资本化支出、费用化支出。
２、研究与开发支出的会计计量
在会计计量上，资本化支出包括在满足资本化条件的时点至该项开发形成的无形资产达到预定用途前发生的支出总和，即开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销以及按照准则规定资本化的利息支出，以及为使该无形资产达到预定用途前所发生的其他费用。
在会计计量上，费用化支出包括在研究开发支出中不能计入资本化支出的其他支出，即研究阶段的全部支出，开发阶段的达到资本化条件之前发生的支出，开发阶段的达到资本化条件后但不能直接归属于将形成无形资产的其他销售费用、管理费用等间接费用，无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效的和初始运作损失，为运行该无形资产发生的培训支出，同时从事多项研究开发项目开发阶段符合资本化支出但不能在各项目之间进行明确分配的支出等。
３、研究与开发支出的会计处理案例
案例如下。
2007年2月某上市公司管理层经多次研究，决定研发一项对企业具有战略意义的新技术。一旦该技术研发成功，将大大改善产品的性能，同时能降低现有成本的四分之一。在2007年2月，该公司成立了新技术研发小组，开始研发工作，并要求财务部门对此项开发进行单独的支出核算。在2007年2月至4月期间，相关人员进行了广泛的资料收集、市场调研工作。在此期间，发生人工费60万元，差旅费50万元，资料费和其他零星费用40万元。2007年5月，在前一阶段研究基础上，进行有针对性的新技术的设计和可行性研究，发生人工费80万元，材料费50万元，能耗等其他零星费用20万元。在2007年6月，公司为该项目的研发组织了技术鉴定会，通过专家鉴定，认为该项开发在技术上不存在障碍，能够达到改善产品性能，降低现有产品成本四分之一的要求。2007年9月该新技术研发成功。在2007年6月至9月期间，发生可以资本化的支出：人工费150万元，材料费200万元，分摊至该项目的固定资产折旧费80万元，发生利息费用40万元，其他以支出20万元。发生的不可以资本化的培训支出10万元。
账务处理如下：（单位为万元）
（1）在2007年2月至4月为研究阶段，此阶段支出为费用化支出。
借：研发支出――费用化支出 150
贷：应付职工薪酬60
银行存款等 90
（2）在2007年5月为开发阶段，此阶段支出为费用化支出。
借：研发支出――费用化支出 150
贷：应付职工薪酬80
银行存款等 70
（3）在2007年6月至9月为开发阶段，此阶段支出中资本化支出390万元，费用化支出10万元。
借：研发支出――资本化支出 490
贷：应付职工薪酬 150
材料费200
累计折旧 80
银行存款等 60
借：研发支出――费用化支出10
贷：银行存款等10
（4）该项目形成无形资产。
借：管理费用 310
无形资产490
贷：研发支出――费用化支出 310
研发支出――资本化支出490
四、现行研究开发费用会计处理的作用
在新的会计准则下，对研究与开发费用的会计处理采用了费用化和一部分资本化的方法。这使得企业自行研发的无形资产入账成本更接近其实际成本,也使企业的报表利润不再由于科研开发支出影响而波动。
【参考文献】
[1] 财政部会计司编写驵：企业会计准则讲解.人民出版社，2007。
[2] 钱健：研究与开发费用会计处理的探讨.上海会计，2001（12）。
[3] 魏群英、蔡开国：刍议企业研究与开发费用的会计处理.河北财政，2001（11）。
[4] 刘春燕：会计准则变化解析――无形资产.西部财会，2007（6）。
[5] 宋清芝:对无形资产的研究与开发费用处理的分析.集团经济研究，2007(03)。
[6] 李晓兵、王迪：研究与开发费用会计处理探讨.中国经济评论，2005(11)。
转载注明来源:https://www.xzbu.com/2/view-443398.htm
