新会计准则对上市公司报表业绩影响的研究
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作者: 刘 坤
摘要:新的会计准则于2007年1月1日起在上市公司中率先实施。新准则的实施,不但给会计核算属性和核算方式带来了一系列的改变,也给上市公司的报表业绩带来广泛而深刻的影响,是一次历史性的重大变革。本文首先分析了新会计准则的背景与意义,其次分析了新旧会计准则的差异比较与新准则对上市公司报表业绩的影响。最后分析了新会计准则运用所面临的挑战。
关键词: 新会计准则;上市公司;报表业绩;影响
财政部于2006年2月15日颁布了新的《企业会计准则》,其中有修订后了《企业会计准则―基本准则》和《企业会计准则第1号―存货》等38项具体准则,共计39项准则。这次颁布的新会计准则体系适应了经济全球化、会计国际趋同和完善社会主义市场经济体制的新形势、新要求,大大提高了我国企业会计信息在全球经济中的可比性,是我国会计发展史上一个新的里程碑。
一 、新会计准则的背景与意义
会计准则国际化是大势所趋。自20世纪末,世界经济全球化的趋势明显加快,国际贸易、国际投资以及跨国公司均呈现增长态势,资本市场日益壮大,跨国兼并活动日益频繁并愈演愈烈,资本流动也日渐加速。这样,会计作为国际通用的商业语言,在经济全球化过程中扮演着越来越重要的角色。要实现会计的国际通用,首先要求就会计核算和会计信息的披露有一个统一的标准,这一统一标准就是国际会计准则。
从我国的现状来看,中国是世界贸易出口大国,经济的对外依存度随着经济全球化的推进和加入WTO不断加大,中国会计环境更是发生了巨大变化,市场将更加开放,企业将面临更加残酷的国际竞争,如果中国会计准则不能在国际大环境中应用,既不利于中国吸收国际资本,也不利于中国企业到国外资本市场融资,这势必影响改革开放的进程,进而影响中国经济在国际经济中的地位和作用。
综上所述,新会计准则的颁布对促进经济社会发展、全面建设小康社会具有重大的意义。
(一)有利于贯彻以人为本的科学发展观。新发布的企业会计准则体系,以提高会计信息质量、维护社会经济秩序为宗旨,按照国际会计惯例对会计信息的生成和披露作了更加严格和科学的规定,必将进一步强化对信息供给的约束,有效地维护投资者的知情权,有利于社会公众做出理性决策。
(二)有利于完善市场经济体制。新会计准则体系,不仅有利于更好地发挥会计工作引导资源配置、支持科学决策、加强经营管理、推动合理分配、构建和谐社会的职能作用,而且对促进深化企业改革,推进金融改革,健全财政职能,建设现代市场体系和完善宏观调控体系具有重要作用。
(三)有利于提高对外开放水平。我国经济与世界经济的相互联系、相互依存和相互影响日益加深,迫切需要我们大胆借鉴国际通行规则,不断完善会计准则。新的会计准则的颁发有利于进一步优化我国投资环境,有利于促进我国企业更好更多地“走出去”,全面提高我国对外开放水平。
二、新旧会计准则对上市公司报表业绩的影响
(一)存货准则方面
1、准则的变动
(1)总体结构发生变化。(2)符合条件的存货发生的借款费用可以资本化。(3)取消了后进先出法、移动加权平均法。(4)发出存货成本的确定方法发生变化。(5)明确了低值易耗品和包装物采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销。(6)盘亏或毁损存货的损失的进一步说明。
2、变动的影响
新《存货》准则中,取消了存货流转的“后进先出法”,从理论上讲,企业从“后进先出法”转向其他方法,如“先进先出法”时,会造成企业毛利的波动。并且,如果是在一个通货膨胀的市场环境下,使用“后进先出法”还可以降低税收,因此,转向“先进先出法”会对企业不利。但由于通货膨胀的因素在当前的中国经济环境中基本无需考虑(个别企业原材料上涨除外),因此,“后进先出法”的取消,对原采用的企业影响不会很大。
(二)长期投资股权方面
1、准则的变动
(1)缩小了适用范围。这样规范后与国际会计准则完全一致。(2)重新规范了长期股权投资成本法、权益法核算的范围。(3)长期股权投资取得时初始投资成本的计量发生了变化。(4)计提长期股权投资减值的变化――取消了长期股权投资差额。
2、变动的影响
根据新的会计准则,以下两种长期股权投资采用成本法核算:投资企业能对被投资单位实施控制的长期股权投资;投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。这和原准则相比,发生了很大改变,在原会计准则中,对于上述第一种类型的长期股权投资是必须采用权益法核算的,而按新准则要求,必须采用成本法。同时,新准则规定,当初始投资成本大于被投资单位可辨认净资产公允价值的,不调整初始投资成本;小于被投资单位可辨认净资产公允价值时,其差额计入当期损益,同时调整投资成本。这样,当出现长期股权投资小于被投资单位净资产相应份额的情况时,按照原规定,是按不低于10年的期限进行摊销,逐年计入公司利润,而在新准则下可将其一次计入当期损益,因此会调高上市公司的当期利润。
(三)固定资产方面
1、准则的变动
(1)定义固定资产的组成,调整了核算范围。(2)取消后续支出的确认原则、取消了固定资产减值转回。(3)初始计量考虑弃置费用的会计处理。(4) 明确规定固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变均属于会计估计变更。(5)公允价值的引入。
2、变动的影响
(1)在新的会计准则下,固定资产的初始确认将考虑弃置费用因素,将预计的支出在使用期间以折旧的方式平均计入各使用期间的损益,避免了当期利润的不真实反映。(2)固定资产准则要求公司对固定资产使用寿命、折旧方法及预计净残值的改变都作为会计估计变更处理,且至少每年复核一次。但是由于固定资产的金额基数比较大,公司只需要通过调整固定资产的使用寿命,就能够在一定程度上实现对经营业绩的调控。
(四)无形资产方面
1、准则的变动
(1)无形资产涵义不同,发生变化。(2)无形资产后续确认的不同,允许外购无形资产借款费用的资本化。(3)内部研究开发费用的会计处理。(4)无形资产的后续计量的不同,根据无形资产使用寿命是否能够确定分别采用不同的摊销方法。
2、变动的影响
(1)新的会计准则将企业的研究与开发费用予以区别对待,允许开发费用资本化,这将使科技及创新类企业的利润大幅增加。新会计准则将无形资产的开发分为两个阶段:研究阶段和开发阶段。这样对部分高新技术企业的影响较大,不仅将显著提高高新技术企业的自主创新意识,而且将会极大地改善其经营成果,资产结构也将随之发生变化,有利于增强其市场竞争力。(2)由于无形资产的摊销不再局限于直线法,而且对摊销年限也不再固定,因此,上市公司有可能会通过调节无形资产的摊销年限的做法来调节利润。
(五)非货币性资产交换方面
1、准则的变动
(1)全面引入公允价值计量标准。(2)交易是否具有商业实质是判断非货币资产交换公允性的基本标准。(3)非货币性资产交换的信息披露范围扩大。
2、变动的影响
按照新会计准则的规定,非货币性资产交换将运用公允价值来计量,企业无论怎样利用折旧、计提减值准备等方式改变换出资产的账面价值,换入资产的账面价值主要和换出资产的公允价值相关,而资产入账价值的不同也会使得损益的确认不同。因此,引入公允价值来计量换入资产的价值,既能提高大股东向上市公司注入优质资产的热情,也能使上市公司的业绩有较大提升。
(六)资产减值方面
1、准则的变动
(1)单列准则规定资产减值的会计处理。(2)新准则限定了本准则资产内容,引入了资产组及资产组组合。(3)明确了进行减值测试的前提。(4)可收回金额的计量原则比现行制度更具实务操作指导性。(5)明确规定已计提减值准备不允许转回。(6)引入了总部资产的概念。(7)单独规定商誉减值。
2、变动的影响
根据新准则规定,资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。该规定对当前上市公司业绩会有重大影响。新的资产减值准则缩小了利用减值准备调节利润的空间,切断了运用这一方法操纵利润的途径,使得上市公司利用计提和转会手法调节利润的做法变得越来越难,能有效地遏制利用减值准备调节利润情况的发生和粉饰财务报表的行为。同时,新准则的规定方便了投资者及时把握上市公司的资产状况,一定程度上消除了投资者与上市公司之间的信息不对称。
(七)债务重组方面
1、准则的变动
(1)重新定义债务重组。(2)债务重组业务的计量属性的改变。(3)允许确认债务重组损益。(4)债务人应当确认或有应付金额,但债权人不得确认或有应收金额。
2、变动的影响
新债务重组准则将将债务重组收益计入营业外收入,对于实物抵债业务,引进公允价值作为计量属性。这些规定将使得上市公司的资产和交易得到更为公允地反映。新债务重组准则的规定将使得上市公司的资产和交易得到更为公允地反映。另外,对于一些高负债公司利用债务重组蓄意包装利润起到了很好的作用。那些负债金额较高又有可能获得债务豁免的公司,值得投资者重点关注。
(八)金融工具确认和计量
1、准则的变动
(1)明确了金融资产和金融负债的分类。(2)严格地限制以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债与其他类别金融资产或金融负债的相互转换。(3)对金融负债的终止确认规定了更为严格的条件。(4)明确区分计入损益与计入权益的金融资产或金融负债的公允价值变动。(5)严格规范金融资产减值转回。
2、变动的影响
(1)这项准则对上市公司中的金融企业,尤其是商业银行有着重大影响。(2)新会计准则彻底改变了衍生金融工具的“表外”特点。(3)在实施新的会计准则,引入新的计量属性和计量方式之后,上市金融公司的经营损益将随市场起伏出现更大的波动,银行经营业绩的不确定性也大大增加了。
三、新会计准则运用所面临的挑战
上市公司执行新企业会计准则将对资本市场和公司管理水平产生积极的影响,同时,新会计准则的执行也可能带来一系列的新挑战,这需要相关的政策制定部门制订更完善的配套政策、加强对财务人员道德素质的教育。(l)来自公允价值的挑战。公允价值能够真实地反映上市公司的财务状况和经营成果,提高了会计信息的相关性,能够更好的反映企业的实际价值,但存在主观判断性很强的缺陷,弱化了会计信息的可靠性,为上市公司提供了盈余管理的空间。公允价值操作具有不确定性,如何判定企业的债务重组和非货币性资产交换这两为更好地运用公允价值,必须建立一个统一的市场信息平台,构建数据库系统,提供充分完全的要素市场信息,反映市场行情的瞬息变化。(2)来自会计核算方法改变的挑战。固定资产折旧更加灵活的规定、无形资产开发支出处理问题、借款费用的资本化、债务重组新的会计处理等很大程度上依赖于会计人员的主观判断、客观上又缺乏具体可供操作的方法。这需要相关的政策制定部门制订更完善的配套政策、加强对财务人员道德素质的教育。
结论
综上所述,新会计准则的施行,虽然不会改变上市公司的实质业绩,但却将对上市公司的报表业绩产生较大影响。新的会计准则在一定程度上能有效遏止上市公司操纵利润的行为,弥补了原准则的一些缺陷和漏洞,但也并非十全十美,在真正执行中还面临着一定的困难,甚至可能会成为部分上市公司操纵利润的新工具。
参考文献:
[1] 周静伟.新会计准则对上市公司财务舞弊防范效用的研究[D].吉林大学,2007.
[2] 武君红.新会计准则对上市公司利润操纵行为的影响研究[D].对外经济贸易大学,2007.
[3]李爱玲.新会计准则实施对上市公司财务报表影响的实证研究[D].对外经济贸易大学,2007.
[4] 崔一博.新会计准则对上市公司财务报表影响的探讨[D].吉林大学,2006.
(作者单位:民航青岛空中交通管理站)
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