基于公司治理的会计政策选择研究
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作者: 刘淑芬
[摘 要] 会计系统是在一定的治理结构下运行的,其政策的选择必然会受到所在公司治理结构的影响,因此,我们必须从制约会计政策选择效率的公司治理角度出发,通过完善上市公司的内部权力结构和外部监控机制,为会计准则的执行创造良好的环境。
[关键词] 公司治理 会计政策选择 原则
上市公司作为我国经济改革过程中具有代表性的股份公司,其会计政策的选择有着特殊的动机因素,如何选择会计政策并以恰当的表述将会计信息传递给不同的利益相关者,已成为上市公司会计工作中不可回避的问题。因此,从我国上市公司治理结构的视角对当前会计政策的选择予以分析,对规范我国上市公司会计政策选择具有重要意义。
公司治理就是在上市公司所有权和控制权分离的情况下,如何协调公司所有者与其它各利益相关者之间的关系。狭义的公司治理要处理的是公司股东与经理之间的关系问题,是指所有者(主要是股东)对管理者的一种监督与制衡机制,由此形成内部公司治理。广义的公司治理则涉及股东、经理与其他所有利益相关者之间的关系,包括股东、经理、债权人、雇员、和政府等与公司有利害关系的集团,是内部公司治理和外部公司治理的结合。本文所指的公司治理是广义的公司治理。
关于会计政策,广义上可以分为宏观会计政策和微观会计政策两个层次。宏观会计政策是由一国或一地区有权制定会计政策的机构所制定的,通常以会计法规、会计准则等形式体现。微观会计政策则是企业根据自身的具体情况从可选择的方法、规则中选择的最能反映企业财务状况和经营成果的会计原则、程序和方法。会计政策离不开会计政策选择。一般来说“会计政策”侧重于政策内容,“会计政策选择”侧重于政策形成。通常在企业契约中并没有对会计政策选择做出安排,因此会计政策选择是一种剩余控制权的表现。
一、公司治理与会计政策选择的关系
会计政策选择就其实质而言是一种经济和政治利益博弈规则和缺席安排,会计准则的制定过程和企业会计政策的选择过程是会计报告的编制者与相关经济利益集团博弈均衡的结果。公司治理是在企业契约制度不完备导致的对公司各利益集团剩余索取权和控制权的协调安排。公司治理与会计政策选择的关系首先体现在公司治理与会计的共生互动关系上。公司治理有效运行需要公允的会计信息,而公允的会计信息生产需要公允的会计政策选择。其次,经济后果使会计政策选择影响企业利益相关主体权、责、利博弈。不同会计政策选择可能导致不同或甚至相反的会计结果,影响企业利益集团的利益分配和决策安排,最终会影响社会资源的配置,影响公司治理的效率和效果。会计政策的公允选择需要公司治理来约束,公司治理是约束会计政策选择行为的关键。
二、会计政策选择的基本原则
1.目标导向原则。在市场经济条件下,财务会计的目标就在于以通用财务报表的形式为财务会计信息使用者提供关于企业财务状况、经营成果和现金流量的有用信息,以便他们进行投资、信贷和类似决策。同时,反映企业管理当局经营管理责任的履行情况。会计政策作为企业生成财务信息的基本方针,当然应当体现企业财务会计的目标。从当代实证会计的研究成果来看,遵从会计目标来选择会计政策也符合有效契约型的会计政策选择精神。
2.稳健性原则。这一原则要求企业管理当局在选择会计政策时应充分考虑市场经济条件下企业经营活动中面临的不确定性和风险,减少虚增利润、高估资产的可能性,以提高企业会计报表的可信性及增强企业抵御风险的能力。
3.成本效益原则。为了使企业披露的会计政策能够满足各利益相关者的要求,应当考虑选择会计政策的潜在成本和效益。由于会计政策具有经济后果,不同的会计政策选择会导致经济利益和分配格局的调整,某项会计政策选择可能给某一利益相关者带来了效益,同时可能要以另一利益相关者付出成本为代价。
4.充分披露原则。企业会计政策特别是重要会计政策的选择与变更改变了财务报告的编报基础,对会计信息影响巨大,所以企业要做到充分披露。会计政策的选择直接作用于会计信息,会计信息又是公司治理的重要依据。但同时,公司治理机制又对会计政策的选择有一定的约束力,对会计信息质量施加影响。因此,完善的公司治理机制能够实现会计政策的选择从机会主义到效率的转变,保证会计政策的选择以公允性为导向,从而提高会计信息质量,体现会计信息的决策有用性。
5.一致性原则。会计政策的选择,实际上应当是一个持续优化的过程,贯穿于企业整个经营活动的始终。
三、公司治理框架下提高会计政策选择效率的对策
我国上市公司滥用会计政策选择权,随意操纵会计数据的事实,不仅证明我国上市公司治理结构存在严重缺陷,而且也说明我国在证券市场等方面也存在不少弊端。这就是说,我国上市公司产生的种种问题,不仅仅是公司内部治理结构的缺陷造成的,而且也与公司外部监控机制的系统失灵密切相关,为维护各利益相关者的利益,保证会计政策选择的效率性,就必须完善公司治理体系,提高公司治理的效率。针对我国当前公司治理与会计政策选择的现状,我们应立足解决好以下几方面的问题:
1.深化股权分置改革。股权分置是指上市公司的一部分股份上市流通,另一部分暂不上市流通,这一现象为我国股市所特有,是在诸多历史原因下形成的。股权分置造成上市公司的股权结构极不合理、不规范,表现为:上市公司股权被人为地割裂为非流通股和流通股,非流通股股东持股比例较高,约为三分之二,并且通常处于控股地位。企业的会计政策选择应站在利益相关者的立场上,权衡企业利益相关者的整体成本与效益而非某一方的利益得失,也不能只考虑某一会计政策、方法是否绝对最优,而是应考虑该政策、方法是否具有帕累托改进效应。
2.改进经营者的薪酬计划。严格地讲,完整的经理薪酬计划包括薪酬理念与薪酬目标、薪酬战略、薪酬包等组成部分。薪酬理念与薪酬目标是指企业发放薪酬的指导思想、想要达到的目标。薪酬战略和薪酬包是指企业按照发放薪酬的指导思想,用以实现薪酬目标的具体手段。我国目前的制度环境限制了股权激励作用的充分发挥,缺乏真正的经理市场,股票市场的有效性很差,难以寻觅股权激励的股份来源,没有相应的公司法、会计、税收等法律法规支持等,尤其是企业的治理不健全。在目前,股权激励的作用一定程度上并不在于它本身提供的激励,而在于它为经营者构建的远景,在于给经营者一个信号――要为长期业绩付酬、要提高报酬业绩敏感度,在于为以后规范的股权激励铺平道路。所以,企业如果想现在变革经理薪酬计划,股权激励应当慎行。不一定非要采用股权激励的方式来进行长期激励,基于会计业绩的长期激励同样可以达到拉近股东与经营者利益的目的。
3.健全外部市场监控机制。我国上市公司外部治理机制带有明显的计划经济烙印,有其固有的制度性缺陷。要克服这些缺陷,就必须实现外部治理机制创新,必须完善资本市场、产品市场和职业经理人市场,通过外部治理机制的优化来推进我国上市公司的良性发展。在培育竞争性的控制权市场方面,最终的办法是打破公司控制权的国家垄断,使公司控制权市场化。在我国,实现公司控制权市场化的根本在于国家让出其控制权,让市场上那些愿意通过公司控制权来施展其管理才能的企业家购买,引进公司控制权的市场竞争机制。另外,控制权市场要发挥作用,还必须有经理人市场体系的建立与完善与之相辅相成。
在现实经济生活中,上市公司选择会计政策会产生一些不经济、非效率的行为和效果,有其消极的一面。但随着上市公司治理水平的提高,当具备了完善的现代企业制度、完备的会计规范体系和有效的外部约束机制后,上市公司拥有的会计政策选择权就可以成为一种有效的制度安排范式。
参考文献:
[1]李成全:《浅析我国新会计准则的背景、特点及必然性》.《会计之友》,2006年12期
[2]郑开焰:《会计政策选择的客观性和效率性分析》.《中国科技信息》,2005年第22期
[3]姚国荣 陆 林:《企业高层管理者精神激励新思路》.《企业研究》,2005年第4期
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