新收入准则下医疗行业收入确认的主要变化及影响

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　　摘要：新收入准则的实施，有助于会计信息质量的提升。新收入准则关于确认的变化给财务报表、业务模式及软件信息系统带来一定的影响。本文主要以医疗行业为例，阐述了新收入准则关于收入确认的主要变化和影响及收入确认相关具体应用。
　　关键词：新收入准则;收入确认;医疗行业
　　随着社会经济的发展，财政部2006年发布的收入准则（以下简称“旧收入准则”）已经难以满足新时期的经济业务需要。为顺应国内外经济形势的变化，财政部于2017年发布了《企业会计准则收入第14号——收入》的修订方案，新收入准则对原有核算制度中的不足进行了修正。本文以医疗行业为例，对新旧收入准则在收入确认的变化和影响进行分析，并对医疗行业收入确认的难点问题进行了实例探究。
　　一、新收入准则关于收入确认的主要变化
　　（一）收入类型的统一
　　旧收入准则中将收入类型分为销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入等内容，新收入准则并没有对收入类型进行明确区分，不同企业的销售业务及同一企业内部的不同销售业务均会归于同一种类型。统一化的收入确认标准，可以提高财务信息的可比性。在旧收入准则下，医疗机构提供的医疗服务属于提供劳务收入，但医疗机构并非按照完工百分比法确认收入。门诊诊疗过程短，从效益原则并不适用于完工进度分析;住院诊疗也难以对一个疾病的恢复程度进行量化判断。因此旧收入准则下，医疗行业在收入的确认上存在着收入类型和收入确认方式不一致的问题。而新收入准则不再区分何种收入类型，企业统一按照五步法模型确认收入，消除了错配，提高了实务可操作性。
　　（二）收入确认标准的改变
　　旧收入准则以商品所有权上的主要风险及报酬转移为收入确认的标准，新收入准则将控制权转移作为收入的确认条件，即需要判断是否履行了合同中的履约义务。医疗机构在提供医疗服务的同时附带销售药品、医用耗材。旧收入准则下，医疗行业将药品、医用耗材的销售纳入统一的医疗服务行为;而通过对新收入准则的解读，医疗服务行为应界定为单项履约义务，提供药品、医用耗材等其他服务承诺与诊疗行为不可明确区分。医疗行为是一种劳务行为，患者需能够从诊疗行为中获取几乎全部的经济利益，医疗机构方可確认收入。有些情况医疗机构在诊疗过程中便可预期医疗款可能无法收回，比如无主病人，医疗纠纷等。以上列举的情形按照新收入准则的规定不能确认收入，但在核算工作中，大多数医疗机构是按照已执行的医疗服务价格全额计营业收入，应收账款长期挂账，形成呆账、死账后做坏账核销。对于医疗款预期不能收回的情况，笔者建议按照费用减免的方式及时在当期处理：在系统中设置可以录入负值，自费患者可以先在系统中冲销部分或全部医疗费用然后以差额结算，这样的好处是既保证了医疗行为计费的完整性，也满足了财务核算的规范性;对于医保患者费用的结算，由于医保结算不能上传负数金额，所以系统设置不可行，建议按照费用总额确认营业收入后，针对不能收回的金额，在财务账面手工冲销收入。
　　（三）收入确认的时点性和时段性
　　旧准入准则在主要风险和报酬转移的一个时点确认销售商品收入，在劳务及建造合同收入方面根据完工进度在一个时间段内确认收入。新收入准则对履约义务的时间点与时间段问题进行了明确。旧收入准则下，医疗机构是在医疗服务提供完毕后的一个时点确认收入。而新收入准则下，由于医疗机构提供的医疗服务不符合患者在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益的表述，因此，属于在某一时点履行的履约义务，应当在患者取得相关商品控制权时点确认收入。
　　二、新收入准则下先交费后诊疗和出院结算确认收入应用实例
　　（一）按照大多数医院的运行模式，门诊流程基本如下：患者先挂号，医疗机构收取挂号费并打印发票，患者持发票到相应科室就诊，医生看诊完毕开出检查或治疗申请单，患者完成缴费，然后持检查单、发票到相应科室进行检查或治疗。由于划价收费在医院HIS系统中即时完成，医疗机构往往根据系统中的收入报表确认营业收入金额。但有些患者因某些原因并未完成治疗或检查，医疗机构并没有履行完其相关义务不能确认收入，收到的款项实际上具有合同负债的性质。但考虑到门诊涉及多个环节，且患者的流动性较大，患者是否完成预定的诊疗行为，实务中很难及时获取相应的反馈。因此医疗机构的常规做法：针对已经确认不再执行的检查和治疗，通过相关科室签字确认，患者办理退费，医疗机构冲减退费当日收入是较为符合成本效益原则的。同时，由于门诊退费金额一般占医疗机构收入比重不高，而门诊诊疗时效性强，对于收入的冲销不会严重滞后，因此对收入的确认不会造成大的误差和影响。
　　（二）住院患者入院时通常需要交纳一定数额的押金。在出院结账前，住院押金放入“合同负债”科目核算，等患者进行出院结算时，将之前预交的款项转入收入，最终的住院总费用在出院结算的时点确认为当期收入。患者办理出院结算手续，意味着患者基本认可和接受医疗机构提供的诊疗服务，医疗机构不再负有向患者转让服务的剩余义务，已向患者收取的对价无需退回，因此出院结算作为新收入准则下确认收入的时点是比较恰当的。实务中有几种延迟确认收入的情形：1.患者已经康复离院，由于出院结算所需的资料不完备，延迟办理结算。2.经医疗机构催促，患者怠于办理出院结算。延迟办理结算实际上违背了收入确认的原则，造成核算周期内收入与成本不配比，会计信息失真。建议医疗机构平日要加强在院患者的费用管理，避免患者欠费离院，同时要及时催促康复患者提供完备的资料及时结账，对于因患者自身而非不当医疗行为的原因导致的结账延迟，医疗机构可以设定一个期限，如果患者到期不结账，那么医疗机构可以代为结账，及时确认收入，以保证收入归属在正确的期间。
　　三、新收入准则关于收入确认的变化的影响
　　（一）收入确认的变化对财务报表的影响
　　收入确认标准的改变，会给企业财务报表带来一定的影响。如企业某些收入的提前或延迟确认，会给企业利润表中的收入金额带来一定的变化。新收入准则在收入确认、计量及披露方面的新变化表明我国收入准则已经呈现出了注重经济业务实质的思想，故而新收入准则对会计信息的准确性与可靠性的提升具有积极意义。
　　（二）对合同为基础的业务模式的影响
　　新收入准则让业务与合同之间的联系得到了强化。企业在新收入准则实施以后，会改变以往的交易习惯，进而让合同在业务中的地位得到提升。新收入准则注重企业的履约义务。企业需要对合同中与义务有关的内容进行认真梳理，进而指导业务工作的开展。医疗机构对患者提供诊疗服务，患者支付就医费用，整个过程虽然没有形成具体的合同，但约定俗成的内容，同样具有商业实质，医疗机构需要在诊疗行为中明确自身的履约状态。就新收入准则的影响而言，企业财务部门与业务部门之间的合作的强化，也有助于企业的长远发展。
　　（三）对企业财务系统的影响
　　财务信息系统可以利用财务语言记录企业日常发生的经济行为。系统设计的合理性是企业财务信息质量的主要影响因素。新收入准则中以合同为核心的会计核算模式的构建，要求企业在财务信息系统设计过程中，对合同的相关信息进行充分关注。故而企业需要在信息系统设计过程中，对合同主要条款、执行日期及标的资产等内容进行明确，进而提升财务人员的会计处理效率。
　　四、结语
　　新收入准则的变化有助于会计信息的可靠性与可比性的强化，也可以让报表使用者加强对企业经营成果的了解。以合同为基础的业务处理模式的构建，可以让企业对软件信息系统进行完善，进而在改善部门沟通与合作的基础上，促进企业的发展。因而新收入准则给企业带来的积极影响不可忽视。
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