现金流量表编制方法简析

来源:用户上传      作者: 刘　萍

　　目前，现金流量表的编制主要有两种方法，即工作底稿法和T形账户法，是以利润表和资产负债表的数据为基础，对每一项目进行分析并编制调整分录，从而编制现金流量表。采用这两种方法都要对每一项目进行分析，且要编制调整分录，比较复杂繁琐。笔者介绍一种现金流量表的简明编制法，是对T形账户法的调整，即以T形账户为手段，以资产负债表和利润表的数据为基础，对每一项目进行分析填列而无需编制调整分录。只要对现金流量表的编制有一定的基础，采用该方法就能够提高编制的准确性，避免利用公式时弄错加减符号。具体包括如下五个步骤：
　　
　　　第一步，明确与现金流量表中各个项目相关的会计科目或报表项目。例如，与销售商品、提供劳务相关的经济业务主要涉及的会计科目有主营业务收入、其他业务收入、应收账款、应收票据、预收账款、应交税金――应交增值税(销项税额)、坏账准备和票据贴现息。通过对上述科目进行分析，就能够计算出销售商品、提供劳务收到的现金。值得注意的是，会计科目与报表项目是不同的概念，数字也不完全相等，因为有些报表项目是根据总账科目余额或明细科目余额计算填列，有些是根据总账科目和明细科目余额分析计算填列，在编制现金流量表时应当注意区分。
　　
　　第二步，开设现金流量表各栏次项目的T形账户。如：经营活动现金流量――销售商品、提供劳务收到的现金(简称“销商收现”)；经营活动现金流量――购买商品、接受劳务支付的现金(简称“购商付现”)。
　　
　　第三步，将利润表中相关项目的本期发生额和资产负债表中相关项目的期末余额与期初余额的差额通过分析过入相应T形账户的各方。注意：在确定将数字填入T形账户的借方还是贷方时应根据各项目的性质分析填列。例如，利润表中主营业务收入项目增加记贷方，则应将本年主营业务收入发生额过人“销商收现”账户的贷方；再如，应收账款期末余额减期初余额为正数，表明应收账款增加，应收账款增加记借方，则应将该差额记人“销商收现”账户的借方，若差额为负数，表明应收账款减少，应收账款减少记贷方，则应将该差额记入“销商收现”账户的贷方。
　　
　　第四步，由于制度的规定和企业一些特殊的做法等原因，与现金流量表各项目相关的会计科目的发生额可能与该项目无关，对这些发生额则要做特殊处理，将其称为特殊调整业务。例如，收到债务人以物抵债的货物，虽然使得应收账款减少，但实际并未收到现金，不能增加销售商品、提供劳务收到的现金，应将该数额减去；又如，销售业务往来账户与购货业务往来账户对冲，如应收账款与应付账款对冲，虽然使得应收应付项目都减少，但实际并未发生现金收付，即无现金流，所以应对该笔业务进行调整；再如，企业当期以非现金和非存货资产清偿债务减少的应付账款和应付票据，虽然使得应付项目减少，但实际并未支付现金，不能增加购买商品、接受劳务支付的现金，也应将该数额减去。由于存在特殊调整业务，因此，最后得利用补充资料对特殊调整业务进行处理。
　　
　　第五步，根据现金流量表项目T形账户的余额编制正式的现金流量表。
　　[例]甲股份有限公司(简称“甲公司”)为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17％。2004年度，甲公司有关业务资料如下：
　　部分账户年初年末余额或本年发生额如表1所示。
　　其他有关资料如下：(1)应收账款、预收账款的增减变动仅与产成品销售有关,且均以银行存款结算；采用备抵法核算坏账损失，本期收回以前年度核销的坏账2万元，款项已存入银行。(2)原材料的增减变动均与购买原材料或生产产品消耗原材料有关。年初存货均为外购原材料，年末存货仅为外购原材料和库存产成品，其中，库存产成品成本为630万元，外购原材料成本为270万元。年末库存产成品成本中，原材料为252万元；工资及福利费为315万元。本年已销产成品的成本即主营业务成本中，原材料为1840万元；工资及福利费为2300万元。(3)应付账款预付账款的增减变动均与购买原材料有关，以银行存款结算；本期购买原材料均取得增值税专用发票。本年应交增值税借方发生额为1428万元，其中购买商品发生的增值税进项税额为296.14万元，已交税金为113.186万元，贷方发生额为1428万元。(4)应付工资、应付福利费年初数、年末数均与投资活动和筹资活动无关，本年确认的工资及福利费均与投资活动和筹资活动无关。(5)营业费用包括工资及福利费114万元，均以货币资金结算或形成应付债务。(6)管理费用包括工资及福利费285万元，均以货币资金结算或形成应付债务。(该题节选自2004年全国注册会计师考试《会计》计算与分析题的第二小题)
　　笔者通过该例主要说明销售商品、提供劳务收到的现金；购买商品、接受劳务支付的现金；支付给职工以及为职工支付的现金。读者可参照该方法求解现金流量表中的其他有关项目的数额。过程如下：
　　一是销售商品、提供劳务收到的现金。
　　为了使解题过程清晰明了，笔者现将步骤一至四融合在表2中反映出来。
　　该例中与销售商品、提供劳务有关的会计科目有主营业务收入即销售收入、应交税金――应交增值税(销项税额)、应收账款和预收账款。需开设的账户为销商收现账户。对于将销售收入的本期发生额和销项税额、应收账款、预收账款的期末余额与期初余额的差额分析过入相应T形账户各方的方法如前文第三步骤所述。例如，预收账款期末余额大于期初余额，差额为100万元，表明本期预收账款增加100万元，因为预收账款增加记贷方，所以将100万元过入销商收现账户的贷方。在这里需要说明的是由于本题已知的是部分账户年初年末余额或本年发生额而非报表项目的相关数额，所以本期计提的坏账准备不影响应收账款科目的数额，也就不影响销售商品、提供劳务收到的现金，但是本期收回以前年度核销的坏账会增加本期销售商品、提供劳务收到的现金，所以应该加上。
　　
　　二是购买商品、接受劳务支付的现金。步骤一至四如表3所示。
　　该例中与购买商品、接受劳务支付的现金相关的会计科目有主营业务成本、存货、应交税金――应交增值税(进项税额)、应付账款、预付账款。由于主营业务成本和存货中只有原材料的增减变动才与购买商品、接受劳务支付的现金有关，所以过入T形账户的数额也为与原材料有关的部分而非该科目的全部数额。需开设的账户为购商付现账户。对于将主营业务成本的本期发生额和存货、进项税额、应付账款、预付账款的期末余额与期初余额的差额分析过人相应T形账户各方的方法如前文所述。
　　
　　三是支付给职工以及为职工支付的现金。步骤一至四如表4
　　该例中与支付给职工以及为职工支付的现金相关的会计科目有主营业务成本(工资及福利费)、存货(工资及福利费)、应付工资、应付福利费、管理费用(工资及福利费)、营业费用(工资及福利费)。注意：主营业务成本、存货、管理费用、营业费用中只有与工资及福利费相关的部分才能过人支付给职工以及为职工支付的现金账户，第四步如前文所述。
　　通过上述分析可以得出销售商品、提供劳务收到的现金为9530万元，购买商品、接受劳务支付的现金为1772.14万元，支付给职工以及为职工支付的现金为2945万元，最后一步将这些数据填入现金流量表相关项目中，即可完成现金流量表的编制。
　　
　　参考文献：
　　[1]张志凤：《2006年注册会计师考试应试指导及全真模拟测试》，经济科学出版社2006年版。
　　
　　(编辑　熊年春)

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