基于环境保护的税制改革探索

来源:用户上传      作者: 吕献荣

　　摘要：生态破坏和环境恶化问题已经成为严重制约我国可持续发展的瓶颈，本文阐述了通过环境税经济手段解决环境问题的可行性、分析了发达国家环境税收政策，对我国开设环境税、完善与环境有关的现行税种以及环境保护方面的税收鼓励政策等提出了建议。
　　关键词：环境税　自然资源　污染环境　可持续发展
　　
　　一、环境税是解决环境问题的重要经济手段
　　
　　(一)“外部不经济性”是环境问题的重要经济根源
　　在市场经济体制下，经济活动主体完全根据自身经济利益最大化的目标决定自己的经济行为，既不考虑宏观经济效益，也不会考虑生态效率和环境保护问题。因而，那些高消耗、高污染、内部成本较低而外部成本较高的企业或产品会在高额利润的刺激下盲目发展，从而造成资源的浪费、环境的污染和破坏，降低宏观经济效益和生态效率。其主要原因是由于环境问题具有“外部不经济性”，使得市场主体在决定不同层次的生产、投资、消费等活动时，往往只从自己的角度考虑所面临的各种选择的成本和收益，而对经济活动中所需的环境要素的投入和产出，特别是由此产生的广泛的社会后果，却没有或没有完全折合成与该市场主体有关的成本和收益，因而不能很好地影响其决策。在竞争的压力下，市场主体即使意识到了其活动给社会造成的环境成本代价，只要其行为不受社会的严厉惩罚，也往往置之不理，而是将该环境成本转嫁给他人和未来。
　　
　　(二)法律制度缺失是环境问题的根本原因面对市场在环境资源领域的“失灵”，政府必须加以干预，采取有效措施保护环境资源，鼓励环境资源的有效利用，即通过促使外部不经济性的内部化，达到社会所期望的环境目标。现代法治社会是“通过法律控制的社会”。环境问题之所以产生，源于人们不合理的生产和消费行为，而人的不合理行为之所以产生，根源于法律制度没有很好地履行其规范人类行为职责，没有为人们的行为提供有利于环境的激励，反而在很大程度上助长了危害环境的行为，这正是我国环境问题愈演愈烈的根本原因。
　　(三)环境税是解决环境问题的重要经济手段为了促使外部不经济性的内部化，解决的手段主要有三种类型：直接控制型、间接调控型和自我调控型。(1)直接控制型。直接控制型，是制定和实施环境资源法律法规，其主体是“命令和控制”措施。其突出特点在于其严格性、强制性，即污染环境者或开发利用自然资源者必须遵守有关法律法规，否则会受到民事、行政乃至刑事制裁。直接控制是各国普遍采用的环境资源管理模式，美国则是该模式的典型。(2)间接调控型。间接调控型，是采用经济手段，其实质在于按照环境资源有偿使用和“污染者付费原则”，通过市场机制，使开发、利用、污染、破坏环境资源的生产者、消费者承担相应的经济代价，从而将环境成本纳入各级经济分析和决策过程，促使开发、利用、污染、破坏环境资源者从自身利益出发选择更加有利于环境资源的生产、经营和消费方式，同时也可以筹集资金，由政府根据需要加以支配，以支持清洁工艺技术的研究、开发、推广、应用以及区域环境综合整治、重点污染源治理、污染防治基础设施的建设和某些特殊类型的环境受害者的救济等，改变过去无偿或低价使用环境资源并将环境成本转嫁给社会的作法，从而最大限度地实现经济、社会、环境、资源协调发展的政策目标。间接调控的经济手段主要有征收环境费制度、环境税收制度、财政信贷刺激制度、排污权交易制度、环境标志制度、押金制度、执行鼓励金制度以及环境损害责任保险制度等。因此，纠正外部性的方案是政府通过征税或者补贴来矫正经济当事人的私人成本。只要政府采取措施使得私人成本和私人利益与相应的社会成本和社会利益相等，则资源配置就可以达到帕累托最优状态。(3)自我调控型。自我调控型，是通过宣传、教育、合作与交流等，鼓励公众、非政府组织、工业企业改变其环境行为。从各国实践来看，如果仅仅依靠企业的“自我调控”，环保责任难以持续，而依靠“直接控制”的行政手段，事实证明，效果也不理想，而且事后监管付出的社会成本也相当高昂。但是，日益成为全球之痛的环保问题警示我们，节能减排已刻不容缓。而敦促和约束企业实施节能减排责任的最有效办法，可能还是经济约束。其中“庇古税”方案在世界各国得到广泛应用，如―些国家征收的环境税、碳税等。因此，我国应适应科学发展的要求，借鉴国外经验，完善环境类税制，用经济和法律手段规范环保行为，促进国民经济和社会生活健康、协调发展。
　　
　　二、西方发达国家及我国主要环境税收政策
　　
　　(一)发达国家主要环境税收政策
　　(1)直接征收环境税。直接征收的环境税有对环境造成污染的税和开采破坏自然资源的税两类。在污染税方面具体开征的名目繁多，征收的内容也千差万别，主要有大气污染税、水污染税、废弃物污染税、噪音污染税等。第一，大气污染税。比较常见的有对二氧化硫排放征收的二氧化硫税、对二氧化碳排放征收的碳税。如美国、德国、日本、挪威、荷兰等国开征二氧化硫税；瑞典、荷兰和挪威开征二氧化碳税；丹麦从1982年起对天然气征收碳氢化合物税；立陶宛政府也于1991年颁布《污染税法》，对排放的空气污染物按一定标准征税。第二，水污染税。废水包括工业废水、农业废水和生活废水。许多国家都对废水排放征收水污染税。如德国和荷兰按照水质水量综合概算进行征税；新加坡、纽约和莫斯科则按污水量征税；荷兰按“人口当量”(相当于每人每年排入水域的污染物数量)征收的水污染排放费也属水污税性质。第三，废弃物污染税。废物按来源可分为工业废弃物、商业废弃物、农业废弃物、生活废弃物。各国开征的废弃物污染税包括一次性餐具税、饮料容器税、旧轮胎税、润滑油税等。意大利1984年开征废物垃圾处置税，对所有的人都征收，作为地方政府处置废物垃圾的资金来源。1988年实行“塑料袋课税法”商店每卖一个价值50里拉的塑料袋，要缴100里拉(8美分)税；荷兰的垃圾税每一家庭为一征收单位，人口少的可以得到一定的减免；芬兰和英国于1996年也开征了垃圾税；爱尔兰2002年开始征收塑料袋税，每个塑料袋征收15欧分(约2美元)，2007年起塑料袋税从15欧分提高为22欧分，以确保塑料袋的激励效果；美国对废旧轮胎多数州收取l美元价的污染产品税。第四，噪音污染税。噪音污染是指排放的音量超过人和动物的承受能力，从而妨碍人或动物的正常生活的一种现象。噪音税有两种：一是固定征收，如美国规定，对使用洛杉机等机场的每位旅客和每吨货物征收1美元的治理噪音税，税款用于支付机场周围居民区的隔离费用；二是根据噪音排放量对排放单位征收，如日本、荷兰的机场噪音税就是按飞机着陆次数对航空公司征收。在自然资源税方面，包括对石油、天然气、森林砍伐税等征税。(2)其他税收政策。除了直接征收环境税以外，发达国家还通过实施一些其他税收政策来促进环境保护。―是优惠措施主要包括对环保技术的研究开发费用的税前列支、技术转让费的税收减免、引进高新环保技术的税收优惠、环保投资退税、允许环保设施加速折旧、对环保产品适用低税率等措施。二是限制措施主要是对污染产品和不利于环境保护的行为征收重税等。以消费税为例，许多国家区分含铅汽油与无铅汽油，调高

含铅汽油的消费税税率，鼓励使用无铅汽油，取得了较好的效果。国外环境税制的设计取得了显著的社会效益和经济效益。在全球应对金融危机的背景下，我国应尽快开征环境税，并采取减免税等税收优惠政策支持和鼓励环保事业的发展。
　　
　　(二)我国环境税的政策
　　开征环境税的讨论在学界已经持续了多年，由于受制于技术问题、部门利益等诸多因素，我国的环境税至今没有出台，但对于环境税制建设的讨论一直没有间断。在2005年，国家环保总局中国环境规划院课题完成了“中国环境税收政策框架设计与实施战略”。该课题设计了中国环境税收政策的基本框架，提出了三种环境税方案及相应的实施建议，即独立型环境税方案、融入型环境税方案和环境税费方案。中国政府首次明确开征环境税是2007年5月国务院印发的，发改委会同有关部门制定的《节能减排综合性工作方案》。《方案》指出，中国将抓紧制定节能、节水、资源综合利用和环保产品目录及相应税收优惠政策。实行节能环保项目减免企业所得税及节能环保专用设备投资抵免企业所得税政策。对节能减排设备投资给予增值税进项税低扣。完善对废旧物资、资源综合利用产品增值税优惠政策；对企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品取得的收入，在计征企业所得税时实行减计收入的政策。中国将实施鼓励节能环保型车船、节能环保型建筑和既有建筑节能改造的税收优惠政策。抓紧出台资源税改革方案，改进计征方式，提高税负水平。适时出台燃油税。研究开征环境税。研究促进新能源发展的税收政策。实行鼓励先进节能环保技术设备进口的税收优惠攻策。我国提出，要“实行有利于科学发展的财税制度，建立健全资源有偿使用制度和生态环境补偿机制”，资源与环境问题已经被提至较高的层面。2007年，孙钢等《关于中国环境税制问题的若干思考》的研究报告中，提出了征收环境税的三种具体方案：―般环境税、污染排放税、污染产品税。―般环境税，即以筹集收入为主要目的，根据“受益者付费”原则进行普遍征收。污染排放税征收原则是“污染者付费”，税基与污染物数量直接相关。依据直接排放的污染物种类，与之相对应的税种有硫税、氮氧化物税、碳税、污水税和固体废物税。污染产品税的征收原则是“使用者付费”，征收对象是有潜在污染的产品，主要有能源燃料、臭氧损耗物质、化肥农药、含磷洗涤剂、汞镉电池等。对应可以征收各种污染产品税，如燃料环境税、特种污染产品税等。与专家学者积极支持开征独立环境税的态度不同。在财政部看来，首先对现有税种进行“绿化”更显紧迫，也更为务实。所谓“税种绿化”，即通过对现有部分税种的改革和完善，体现环境保护的要求，以达到与开征独立环境税类似的作用。主要有财政部、国家税务总局2006年4月1日起，对消费税的税目、税率及相关政策进行调整：新增高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子、实木地板税目和石脑油、溶剂油、润滑油、燃料油、航空煤油五个子目。旨在有利于增强人们的环保意识、引导消费和节约资源；2008年9月1日起调整汽车消费税政策，旨在抑制大排量汽车的生产和消费，鼓励小排量汽车的生产和消费，有利于降低汽柴油消耗、减少空气污染，促进国家节能排工作目标的实现；自2008年1月1日起施行的新企业所得税中对公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第―年至第三年免征企业所得税，第四年至第六年减半征收企业所得税。对环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额的10％可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免；自2009年1月1日起，在全国所有地区、所有行业推行增值税转型改革。将矿产品增值税税率恢复17％。
　　
　　三、我国开征环境税制的设想
　　
　　(一)开征环境税
　　开征环境税，是建立环境税收体系的核心问题，环境税的设计，既要考虑理论上的合理性，又要考虑实践中的可行性；既要借鉴国外的有益经验，还要适合本国国情。(1)环境税的征税目的。环境税是国家为了保护环境与资源而对一切消耗自然资源、污染环境的单位和个人，按照开发、利用自然资源的程度和污染破坏环境的程度征收的一种税。环境税的ioN~，目的在于借助税收杠杆遏制污染、破坏环境的行为，并为环境保护事业筹集资金，保护人类生存环境，促进可持续发展。(2)环境税的课征对象。在环境规划院课题组提出的独立环境税实施方案中，可供选择的税种包括：重要资源税、汽车污染税、能源消费税、二氧化硫税、二氧化碳税和废水排放税。笔者认为环境税的征收范围应具有普遍性，即凡属消耗自然资源的行为和在消费过程中会造成环境污染的产品均应纳入课征范围。可以将现行的资源税、城镇土地使用税、耕地占用税并入环境税。环境税的课征对象分为消耗自然资源的行为和污染环境行为两种。建议环境税下设消耗资源、污染环境两个具体征税项目：消耗资源项目的范围：煤炭，石油、天然气、金属矿原矿、盐、水资源、森林资源、土地资源、草地资源等；污染环境项目范围：大气污染、水污染、废弃物、噪音、剧毒农药、地膜、塑料包装物等。(3)环境税的纳税人。按照资源价值合理补偿、污染者付费及公平和效率原则。环境税应是对消耗自然资源的行为和污染环境者课征。环境税的纳税人是消耗自然资源的行为者或生产有污染的产品生产者。无论纳税人的经济性质、经营地点和经营方式是否相同，纳税负担均以其消耗自然资源的行为及造成的污染程度作为基本依据。通过征收环境税，并将税款用于治理污染和保护环境，不仅可以使其外部成本内在化，利润水平合理化，还可减轻那些合乎环境保护要求的经济主体的税收负担，以利于各类经济主体之间的平等竞争。(4)环境税的计税依据和税率。环境税计征依据应为消耗自然资源的行为程度以及生产的产品对环境的污染危害程度。本着有利于保护环境，控制污染的原则确定。环境税的负担水平，直接决定其征收效果，在设计税率时必须认真研究测算。环境税税率的设计，特别是税负水平的确定，应在税务、环保等有关部门深入调查研究、精心测算、密切协作的基础上加以确定。总的原则是税率不能太低，其税目划分不宜过细，税率结构不宜太复杂。消耗自然资源的征收标准应考虑资源价值补偿和环境损失的因素，应尽可能真实地反映资源本身的价值和稀缺程度，以促使企业节约资源，提高资源的利用效率。自然资源税的计税依据应按产量计税使企业开采后没有出售而积压的或尚未自用的自然资源也成为应税资源，以增加企业的成本压力’节约资源。同时应合理确定资源税的单位税额，按资源的紧缺程度从高到低确定税额。对污染环境的企业，本着污染环境的成本大于治理成本。对污染环境的征收标准应分类确定。第一，大气污染税。主要包括二氧化硫税和二氧化碳税。从兼顾公平效率的角度，该税应采取混合征收方式，对有监测数据的，采取按污染物排放量及浓度征税；对监测困难的，采取按含硫量或含碳量来征收；不同燃料的排放量(或含流量、碳量)不同，税率也不同。第二，水污染税。可采取两种征收方式，―是对企业按废水排放量定额征收。但由于废水中污染物种类和浓度各异，需要确定―个废水排放的“标准单位”，纳税人的废水排放量按其浓度换算成标准单位计征。二是对机关事业

单位、居民根据用水量按比例税率课征，即按水费的比例计算排污税。第三，废弃物污染税。包括工业废弃物、农业废弃物、生活废弃物。对工业废弃物、农业废弃物应接废弃物的种类、含毒物质的成分及企业处理的方式制定有差别的税率，可以采用重量、体积等定额征收。生活废弃物种类比较多，可以并入消费税征收。第四，噪音污染税。可以考虑对特种噪音，依据噪音的生产量定额征税。第五，剧毒农药、地膜税、塑料包装物税。可根根据纳税人的应税销售收入按比例税率课征，也可以按销售数量用定额税率课征。
　　
　　(二)完善与环境有关的现行税种
　　我国现行税制与环境有关的税种散见于资源税、增值税、消费税、城镇土地使用税、耕地占用税、车船使用税、城市建设维护税等。如果从环保角度分析，我国现行税制主要有两大缺陷。一方面，大部分税种的税目、税基、税率的选择都未从环境保护与可持续发展的角度考虑，与国际上已经建立起来的环保型税收体系的发展趋势还有很大差距。尽管开征了部分资源税(仅占国家税收收入的8％左右)，但这并非真正意义上的环保税，因为它主要是针对使用比如煤、石油、天然气、盐等自然资源所获得的收益而征收，其目的不是促进国家资源的合理开发与有效使用，而是调节从事资源开发的企业因资源本身的优劣条件和地理位置差异而形成的级差收入，由于收入大部分归地方，实际上鼓励了地方进行资源开发。另一方面，环保类税种少，覆盖面小，特别是消费品税收的作用还未发挥出来。本人认为，除将资源税、城镇土地使用税、耕地占用税并入环境税外，尽快开征燃油税，同时对消费税、企业所得税等税种进行调整。(1)开征燃油税的同时对消费税进一步调整。财政部、国家税务总局2006年、2008年对消费税政策的调整，目的是增强人们的环保意识、引导消费和节约资源和抑制大排量汽车的生产和消费，鼓励小排量汽车的生产和消费，有利于降低汽柴油消耗、减少空气污染，促进国家节能减排工作目标的实现。从实践看，效果不是很好。就汽车消费税来说，因为消费税只在生产环节征收，对消费者只是一次性成本负担，无法对消费者产生持续性的影响。试想，买得起几百万元车的人，会在乎那点税钱吗?能买得起汽车，也能负担起消费税。调整汽车消费税不如实施燃油税，将现有的养路费、车船使用税等转换成燃油税，“多用多缴，少用少缴。国际经验表明，推行燃油税不但可以推动汽车节油事业的发展，而且对国家筹集交通维护经费有着重要的意义。从我国海南省的试点看，燃油税的征收确实促进了道路畅通，提高了车辆的运行效率，起到了节能降污的目的。笔者建议调整消费税同时开征燃油税：对于消费税调整。―是将消费税中成品油系列并入燃油税；二是扩大消费税的征收范围，把一些容易给环境带来污染的消费品纳入征税范围。对于燃油税的开征。燃油税进人立法议程已有十余年，相关管理部门一直期望把油价长期低于60美元／桶，作为推进燃油税改革的有利时机，而11月份国际油价已连续多日跌破60美元，中国应抓住国际油价大幅回落的契机，推出成品油价税改革的整体方案。燃油税的功能应定位于节能和环保，―是促使有车族减少驾驶，二是抑制购车需习之或引导消费者购买节能型汽车。其税制设计的思路是：第一，将所有的燃油都纳入征税范围，对军队用油、农业用油、城市公交车辆用油和公益性事业用油等，可先征后返或财政补贴等优惠政策。第二，在生产环节征收，按生产企业对外销量为计税依据。第三，燃油税税率的高低，既要考虑节能环保作用的发挥，又要兼顾社会承受能力，借鉴发达国家的经验制定。(2)在现有增值税、企业所得税、关税等税种中增加环境保护性条款。增值税结合2009年1月1日起的转型改革，应增加对企业购置的用于消尘、除尘、污水处理、节能等方面的环境保护设备，允许抵扣增值税进项税款的同时，给予一定的免税优惠措施。对关键性的、节约能源效益显著且因价格因素制约其推广的重大节能设备和产品，国家在一定期限内实行一定的增值税减免优惠措施。对剧毒农药、不可降解的农膜按17％税率征收，取消其税收优惠。企业所得税对新企业所得税中的公共污水处理公共垃圾处理、沼气综合开发利用、节能减排技术改造、海水淡化等优惠措施还应该加大。关税在进口环节，对进口的节能产品，取消或制定较低的进口环节税，对环境有污染的产品可按产品技术标准和卫生检疫标准实行差别性进口关税政策，将不符合环保要求的国外产品阻在关外。对出口环节，特别是不可再生能源的出口，应加强管理，限制出口的同时，增加出口关税，取消出口退税。
　　
　　(三)完善有关环境保护方面的税收优惠政策
　　税收优惠政策作为环境税收制度的构成内容，我们应该结合建设节约型社会和保护环境的要求加以调整和完善。―是健全有利于环境保护和资源节约的各种减税和免税规定，重点是对节能技术研发和节能产品的税收优惠，以零税率鼓励人们对风能、太阳能和地热能的利用。二是取消税制中对环境保护有负面效应的税收优惠政策，如“高能耗、高污染、资源性”产品，即使符合其他税种的优惠条件，也不能享受。根据环境保护政策实行不同的税收优惠，使企业等经济主体有意识地开发、保护和有效利用环境资源，并推动整个社会的科技进步、促进社会环境的改善和资源的有效利用。建立人与自然的和谐社会、走可持续发展的道路，环境税的开设、完善与环境有关的现行税种、完善有关环境保护方面的税收优惠政策，三者密切结合、缺一不可。
　　
　　作者简介：
　　吕献荣(1963-)，女，山东博兴人，山东经贸职业学院副教授
　　
　　参考文献：
　　[1]金三林：《开征环境税，不仅仅为环境减压》，《上海证券报》2007年6月18日。
　　[2]罗洪斌：《我国开征环境税的目标定位与基本构想》，《税务研究》2008年第8期。
　　
　　(编辑　聂慧丽)

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