环保税的正式实施对广东省典型制造业的效应分析及企业的应税方案

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　　摘 要：“费改税”的落实和实施标志着我国环保政策正迈入制度化的发展阶段。运用环保税的税收杠杆来倒逼企业淘汰落后产能、改造生产工艺成为生态文明建设的一项利器。基于此，首先剖析环保税的内涵和综合效应，再挑选广东省典型制造行业作为研究对象，重点研究环保税的实施对传统优势制造行业所造成的影响，并在此基础上提出企业应对环保税的解决方案。
　　关键词：环保税;广东制造业;效应分析;应税方案
　　中图分类号：F810.42      文献标志码：A      文章编号：1673-291X（2019）08-0137-04
　　一、环境保护税的内涵分析
　　根据2018年1月1日实施的《环境保护税法》第2条规定，在中华人民共和国领域和中华人民共和国管辖的其他海域，直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者为环境保护税的纳税人，应当依照本法规定缴纳环境保护税。
　　（一）“费改税”的更迭
　　1979年《环境保护法（试行）》明确了排污收费制度。截至2017年底，国家实行的是排污收费制度，即各县以上的环保部门对污染物排放种类和数量进行核定后，由排污企业依据《排污核定与排污费缴纳单》缴纳排污费即可。但排污费实行近40年后，由于存在刚性不足、执法不力等情况，在当前生态环境恶化的背景下，排污费制度已然不能满足经济与环境的和谐发展需要。2018年1月1日起，《环境保护税法》和《环境保护税法实施条例》相继实施，4月1日迎来排污费的变身即更名为“环保税”，征收范围囊括大气污染物、水污染物、固体废物和噪声。据统计，“费改税”后涉及500多万户各类生产制造企业，大量制造企业将为排污埋单。环保税的正式实施将使部分企业直接排放的纳税成本高于治污成本，同時增加日常经营上的综合成本。
　　（二）通过“少排少征”实现生态保护目标
　　从本质上来说，环保税是从量税，即根据污染物的污染当量来征收税款，税款和污染物呈正相关，若企业主动减少排放污染物，则纳税额随之减少。从环保税首季征收的相关数据和典型企业案例来看，环保税鼓励节能减排、引导绿色生产，促进高质量发展的改革效益已初露端倪。2018年上半年，全国主要应税大气污染物和水污染物的排放量较去年同期均呈现下降趋势。
　　（三）“环保税+环保执法”双管齐下
　　环保税的征收能有效解决之前企业存在的虚报监测数据、拖欠排污费用和拒不缴纳等问题，加大了在实际执行中的威慑力。但这并不意味着只要缴税就可以无限量地排放。根据国家相关规定，企事业单位和其他生产经营者若在排放污染物的过程中出现超标或者超量，环保执法部门可以责令其限产、停产和关闭整治。若税务机关认定企业偷税，除追缴企业不缴或者少缴的税款和滞纳金，并处相应税款0.5～5倍以下罚款，构成犯罪的将被追究刑事责任。
　　二、环保税实施后的效应分析
　　（一）动态税额调整效应
　　按照制度平移原则和因地制宜的要求，各省市在确定环保税征收标准时采取了“国家定底线和上线，地方可上浮”的动态税额调节机制。即国家规定好最低和最高标准：大气污染物每污染当量1.2元，水污染物每污染当量1.4元;税额上限为不超过最低标准的10倍。地方政府可根据本地区的环境状况来制定污染物的具体收费标准。表1反映了各省份根据本省的环境污染程度和空气质量情况来确定最终的征收标准。以环境问题较为突出的北京地区为例，按照10倍的上限确定了本地区适用税额，即大气、水污染物适用税额分别为每污染当量12元和14元。
　　广东省财政厅、广东省地税局和广东环境保护厅联合发布的《广东省大气污染物和水污染物环境保护税适用税额的决定（草案）征求意见稿》规定，自2018年1月1日起，广东省大气污染物每污染当量征收1.8元，水污染物每污染当量征收2.8元。可以看出，广东省的环保征税标准在所有地方政府中处于一般水平，略高于国标。上海市、天津市、江苏省、湖北省等由于目前执行较高的排污费标准，是广东省的2—8倍。另外，不同区域企业面临的环保税税负也有所不同。从企业来看，如果之前缴费不规范，征税强度增大会增加税负;但如果及时更新设备，减少排污，将污染排放降低到标准水平以下，则有可能降低税负。
　　（二）成本转嫁效应
　　环保税的实施，将让部分企业直接排放的纳税成本高于治污成本，增加经营成本，特别是上游企业。以广东省再生塑料行业为例，上游多种原材料集体涨价，EPS茶色再生颗粒已从2017年的4 900元/吨涨到7 200元/吨，最高上调幅度达2 000元/吨。随之而来的是以再生塑料为原材料相关的中下游产品的最终价格均上涨了5%～20%。一些与塑料相关的中小型制造企业宣布停止接单，已经缺货甚至出现断货。
　　（三）优胜劣汰效应
　　近年来，广东省各市开展造纸、钢铁、家具、印染等重点行业淘汰落后产能的专项环保督查项目，以产业整合升级为目标，采取措施关停淘汰落后企业。通过新一轮环保综合整治，实现污染物减排、区域环境质量改善和产业升级的目标。目前，在最严环保风暴下，关停淘汰的中小企业大多污染重、产能落后、不符合产业政策。伴随着范围不断增大、程度不断加严的全国性环保督察，征收环保税将倒逼企业淘汰落后设备、升级传统生产工艺，使其面临双重压力。
　　除却征收环保税以外，目前广东省多个省市正乘着环保督查之风实施重点行业提标改造。以广东省清远市为例，陶瓷行业喷雾塔和窑炉的废气污染物排放标准正在不断收严，2018年12月1日起，全市陶瓷企业均执行氮氧化物排放限值为100mg/Nm3，二氧化硫排放限值为30mg/Nm3，颗粒物排放限值为30mg/Nm3，按月对氮氧化物、二氧化硫、烟尘3项污染物指标进行实际排放总量核定，实行排放浓度和排放总量双控制。
　　（四）正向减排效应 　　《环境保护税法》第13条规定，纳税人排放应税大气污染物或者水污染物的浓度值若低于国家和地方规定的污染物排放标准30%，按75%征收环境保护税;若浓度值低于排放标准的50%，按50%征收。根据该规定，若企业早期注重科技创新和对传统工艺技术的改造，即可享受环保税的红利，降低原有的排污费负担，从而减轻税费负担。
　　三、环保税对广东重点制造行业的影响分析
　　在以往排污费制度下，广东省废气、废水排污费执行标准为全国最低水平，其中废气中二氧化硫（SO2）、氮氧化物每污染当量为1.2元，其余0.6元;污水中化学需氧量、氨氮和五项主要重金属每污染当量为1.4元，其余0.7元。但从2018年1月1日开始，根据广东省对大气和水污染物的征税标准，大气污染物每当量1.8元，水每当量2.8元，这将会对企业造成不同程度的影响。
　　通过对2017年广东省各市国控企业的排污费数据分析可知，排污费前三名的城市分别是韶关、广州、清远。其中，韶关市的排污费高达2 310.92万元，居首位，仅韶关粤江发电、韶关钢铁这两个企业的排污费合计就达1 967.07万元。仔细研究2017年广东省各市的排污费排名靠前的行业可知，火电、钢铁、化工、水泥、印染、造纸、家具制造这七个行业的排污费占全部排污费的85%以上，在广东省各市当中属于重点排污行业，根据排污费平移的理念初衷，这也是环保税的缴税大户，通过环保税的动态调额效应对重点排污行业进行差别对待，可以达到倒逼企业淘汰落后设备、升级传统工艺的生态目标。
　　火电、钢铁、化工、水泥、印染、造纸、家具制造这些典型的传统行业，在改革开放前期确实为广东省带来了经济的腾飞。但在当前，这些行业的高能耗、高污染特点已然成为制约广东省稳步发展的不利因素。随着生态环境的恶化，为了推进生态文明建设，减少污染物的排放，開征环保税具有非常重要的现实意义。通过走访调查广东省内造纸、家具制造、轻纺印染、陶瓷和包装五大行业，发现企业对缴纳环保税态度迥异。主要表现为，高排放、高污染的中小型制造企业坐立不安，征收初期缴纳的环保税相比排污费的确会有所上升，同时担心被淘汰、被勒令停产;而对于2017年前期投入环保设备进行大气或水污染治理的企业，2018年实施的环保税优惠政策却是一个利好消息，所以持欢迎和积极态度。环保税的开征和环保督查的利剑已对不同行业造成了程度不一的影响，各行业的具体影响如下：
　　（一）造纸行业
　　2018年4月开始征收首期的环保税，通过挑选典型造纸行业走访调查和查阅相关资料得知，环保税的开征对于大型造纸行业影响不大，相反，部分龙头企业还能享受缴税优惠政策。以广东省造纸龙头企业东莞的玖龙纸业为例，通过工艺升级和清洁生产，完善污水处理设备，享受环保税的减按75%政策。其实早在2017年12月，借助环保督查和淘汰造纸行业落后产能的行动，广东省内共淘汰了14条造纸生产线，涉及产能9.22万吨;被淘汰的几乎都是中小型造纸厂。对于中小型造纸厂和下游包装行业来说，在目前最严环保督查的态势下，开征环保税对其无疑是雪上加霜，以至举步维艰。
　　（二）家具制造行业
　　在环保政策日益高严的环境下，涂料、木材、油漆等上游原料价格暴涨，加上国家对林区进行禁伐、限伐后，适合制作家具的木供量减少，原木供应紧缺，木门、橱柜、衣柜等家具的零售终端价格整体上涨近20%。目前，佛山龙江家具制造行业面临成本增加、利润减半和终端销售不旺等多重压力。对于整个家居制造行业来说，针对环保税的实施，企业的两极分化态度比较明显。重视清洁生产、环保设备更新的龙头家具企业迎来了这一轮的环保税优惠，而高污染、高能耗的中小家具制造企业则面临倒闭、付出较高的治污成本的困境。
　　以家具龙头品牌红星美凯龙为例，每年投入5 000万元用于环保设备的更新和产品质量检测管理。在缴纳环保税时，不但不增反减，大气污染和水污染的税额还能获得减税的优惠待遇。由于之前的排污费把VOCs的排放量纳入征收范围内，但目前的环保税并没有把VOCs考虑在内，单从环保税这部分来看，家具制造行业的环保税综合效应并不大，反而是环保督查对整顿家具制造行业的影响更为深远。
　　（三）轻纺印染行业
　　轻纺行业生产过程中的水污染物主要来自于印染、化纤生产、洗毛、麻脱胶和化纤浆粕五种废水。据统计，纺织印染业废水排放量占全国工业废水统计排放量的7.5%，每加工1万米织物约产生废水200吨，每排放1吨印染废水就能污染20吨水体。污染物大多是难降解的染料、助剂和有毒有害的重金属、甲醛、卤化物等。
　　通过调查广东省部分印染企业，目前中小型的印染企业正面临微利、薄利多销、订单缩减、经营成本突增的生存困境。以广东省汕头市为例。汕头市作为中国四大内衣基地之一，印染企业每天产生的大量废水是污染练江的重要污染源。当地大部分的中小印染企业在废水处理方面未能采用清洁生产技术，对废水的回收效果非常不理想。虽然开征环保税大幅提高了行业内的环保成本，带来了极大的环保压力，但普遍增强了大部分印染行业的环保意识。目前，由于印染行业存在废水水量大、高污染、高能耗等特点，广东省已提出印染企业在规定的期限内统一搬迁至工业园区，对工业废水进行统一监测和治污，以期达到节能减排的目标。
　　（四）包装材料行业
　　据佛山市税务局统计，2018年上半年佛山市超1 800户纳税人享受减免环保税2 282.6万元。某包装材料有限公司投资2 500万元完成了烟气提标改造，实现了二氧化硫（SO2）、氮氧化物等主要污染物排放低于浓度标准50%。随即享受到了减半征收税收优惠，上半年缴纳45.62万元，减免税额41.9万元，与2017年年度排污费244万元相比，降幅高达63%。显然，征收环保税将有利于引导企业改进工艺，减少污染物排放，特别是减少高危污染物的排放，释放绿色税收效应。
　　（五）陶瓷行业 　　对于陶瓷行业来说，环保税的缴纳更多地取决于大气污染物的排放量，即主要来自于二氧化硫（SO2）、氮氧化物和烟尘。以笔者走访的广东省家著名陶瓷生产企业为例，2017年投入1 000万元改造废气处理设备，2018年第一季度二氧化硫（SO2）、氮氧化物和烟尘的排放量比2017年同期分别下降了44.6%、26.4%和26.8%。得益于排放量下降幅度及排放浓度低于国家和地方标准30%以上，可获减按75%来征收环保税约28万元，比2017年的排污费减少50万元，以此推算，每年至少可节省200多万元的税款。
　　四、制造企业的应税方案
　　（一）转变消极负面思维，树立生态环保理念
　　环保税的征收是通过税收调节的杠杆作用，倒逼企业主动减排，增强刚性执法，以减少环境污染。环保税的实施给企业带来的影响不仅仅是缴纳税款成本上的问题，更应该是倒逼企业产能升级，驱动企业商业模式的转型。可以预见，未来几年环保制度将越来越健全、越来越严格，企业应及早树立生态环保的意识，履行清洁生产、减少环境污染的义务，从而可以享受减税优惠。
　　（二）加大环保投入和技术改造力度
　　目前，国家以多排多缴、少排少缴的环保税理念来逼迫和引导企业转型升级或加大环境保护投入，推进生态文明建设。企业可通过增加环保投入，使用清洁能源、环保原材料来提高资源的利用效率，从而缓解来自于环保督查的压力。从技术层面来说，对于二氧化硫（SO2）、氮氧化物和烟尘等大气污染物的排放问题，可以采用淘汰严重污染环境的落后工艺，优先使用清洁能源，利用资源利用率高、污染物排放量少的工艺和设备来完成环保升级;对于废水污染物，升级改造原有工业流程，同时运用生化、物理法综合治污模式，利用环保设备先进技术来降低污染物排放量;对于固体废物污染物，可以优先采用废弃物综合利用、污染物无害化处理技术。
　　（三）专业化申报环保税，降低涉税风险
　　2018年环保税开征初期，很多企业并没有转变思维，对申报环保税一知半解，以为让企业财务人员直接在环保税缴税系统上传之前将排污费数据报送给税务机关即可。通过走访企业反馈可知，目前在申报环保税时，企业普遍感到困难的是对申报系统不熟悉，不了解具体污染物的种类和排放量的确定，以及大气污染物和水污染物的浓度值。
　　对于污染物排放量的确定问题，可根据《环境保护法》第10条、第18条的规定，确定污染物排放的顺序依次为自动监测仪器的监测数据、监测机构的监测数据、排污系数物料衡算计算和抽样测算法核定计算。前两种方法的监测数据较为稳定，一般只针对装有自动监测设备的企业和聘请第三方监测机构出具的数据直接申报就可;而第三、四种方法更适合于第三产业的小规模排污企业，按环保部门的规定或排污量核定结果進行纳税申报就好。
　　作为企业的财务人员，首先必须及时熟悉并掌握环保税相关内容的会计核算及表格填写，特别是环境保护税按月计算报表（大气污染物和水污染物适用表）;其次要根据企业的实际类型，依据大气污染物或水污染物适用表里的内容，仔细认真填报环境保护税纳税申报表（A类）或（B类）。以笔者调研的广东省某化工企业为例，在填写（环保税大气污染物适用表）时，该企业仅对生产过程中锅炉排放的氮氧化物、二氧化硫（SO2）、烟尘三项常规大气污染物的数据进行了申报，而忽略了苯、氨以及煤渣这三项应税污染物。显然，该企业对应税污染物识别不清，其导致的漏报风险是非常高的。若该行为被认定为偷税，则应承担相应的法律责任。
　　（四）建立企业内跨部门协作机制
　　当前，自主申报环境保护税是企业的责任。与以往的排污费直接由环保部门核定不同，环保税是让企业自动识别应税污染物、自主在税务系统上申报，这大大增加了企业财务人员申报和计算的责任。针对环保税的申报，财务人员很难识别生产过程中的污染物。因此，企业应加强内部部门的管控和跨部门的协作机制，建立财务部、安全环保部、生产部等部门的信息共享机制，积极参加环保税的培训会议，以准确识别污染物，防止申报遗漏，从而降低纳税风险。
　　（五）保存好应税污染物监测数据
　　《环境保护法》第20条、第21条规定，税务机关应当将纳税人申报的数据资料与环保部门交送的信息进行比对和复核，当出现监测数据异常或申报人对数据有争议时则应先缴税后复议申诉。对于已安装污染物自动监测设备的企业，则应采用视频或图片等多种方式保存好自动监测设备每一个排放口的数据;对于未安装自动监测设备的企业，则应保存好第三方监测机构的现场监测报告以备审查;针对固体废物特别是危险废物的处理，可保存好运输、贮存的痕迹或委托第三方集中处理的相关文件。
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