论国有商业银行人力资源会计的应用

来源:用户上传      作者: 孙艳峰

　　【摘要】 人才和资金、信息一起成为现代商业银行经营的核心资源。国有商业银行股份制改革和上市后，推行和应用人力资源会计，可以有效的地促进人力资源战略管理，满足投资者信息需求。本文从人力资源会计在国有商业银行的应用模式及程度进行了研究和探讨。
　　【关键词】 商业银行 人力资源会计 应用
　　
　　一、人力资源会计的涵义及作用
　　
　　美国会计学会人力资源会计委员会定义“人力资源会计是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目标是将企业人力资源变化的信息，提供给企业和外界有关人士使用”。
　　1、人力资源会计的核算内容。投入成本：人力资源取得、开发、配置、维持、保护、使用过程中所发生的成本；产出价值：内在的蕴含于人体内的能带来经济利益的潜在劳动能力，外在地表现为人在劳动中新创造出来的价值；享有权益：通过确认人力资源主体性地位，使人力资源的所有者参与剩余收益分配。
　　2、国有商业银行人力资源会计应用的意义。（1）满足银行内外部对人力资源的信息需要。①外部需要。国有商业银行上市后，对信息披露有着更严格的要求。信息披露一方面为各利益相关主体了解上市银行提供渠道信息；另一方面是对上市银行的“广告宣传”。由于人力资源是银行战略资源，对获得、开发、使用的成本投入越来越高，对人力资源投入产出及价值的核算与披露，可以让投资者更好地了解人力资源的投资、开发和管理现状，揭示银行创新能力和持续发展能力，增强投资信心。②内部需要。随着国有商业银行对人才的更加重视，人力资本投资加大，管理重心从重视物质的管理转向对人的管理。人力资源管理趋于科学化、系统化、数量化的同时，不仅需要核算各种人员的投资成本，还要核算投资的经济效益。这些资料的取得可以为决策层的战略决策提供依据，有利于进一步加强管理，提高核心竞争力。
　　（2）进一步促进人力资源的开发和使用。对于国有商业银行来说，面对日趋激烈的金融竞争，人力资源的开发、利用、管理已成为其发展的关键制约因素。急需建立一套真正科学的国有商业银行人力资源及劳动生产率的核算与测评体系。人力资源会计核算将商业银行中“人”的要素加以资产化处理，视为商业银行的一项最重要的资源或资产。不仅对人力资源获得、开发、维持、放出等人力资源管理相关职能的投入成本和人创造的价值进行计量，而且强调战略人力资源管理，从根本上明确“人力资源的智慧和创新是银行生存与发展的资本和财富”的导向作用，从而帮助国有商业银行管理者确立员工在商业银行中的地位，明确员工的权益，从根本上解决和调动作为知识载体的人的积极性和创造性，促进人力资源的管理、规划和业绩评价。
　　（3）弥补传统会计的缺陷。传统会计将所有人力资源的获得和开发支出都作为当期费用，而不是资本化并在预计服务期内摊销，极大地背离了收入与费用相配比的会计原则，也不能真实反映和提供人力资源取得、开发、使用、保障等方面的实际耗费和人力资源产生的效益等数据资料，造成资产、损益等财务数据失真，也无法反映人力资源投资效果，而人力资源会计的运用可以提供相关的数据，部分弥补这些不足。
　　
　　二、人力资源会计的核算模式
　　
　　1、人力资源成本会计。（1）人力资源投入成本的确认。人力资源的投入成本是指为达到或满足某一岗位要求对人力资源发生的成本。①取得成本，企业在获取所需要的人力资源的过程中所发生的各种支出，主要包括招募成本、选拔成本、雇佣成本和安置成本。招募成本，如招募人员的薪金津贴、广告费、代理费、差旅费、招待费及其它管理费用；选拔成本，主要包括接见、测验以及处理申请人资料的管理成本等；录用成本，指企业为取得录用员工的合法使用权而发生的支出，包括录取手续费、调动费、搬迁费以及因签订劳动合同或向上级部门递交有关资料而发生的支出；安置成本，指企业将录用员工安排到适当工作岗位所发生的支出，包括安排工作的行政管理费用、为新员工提供所需装备的费用、配备专用工具或设备的费用、安排人员的劳务费、咨询费等。②开发成本，是指培训员工使其达到履岗要求或提高其技能发生的支出，主要包括上岗前教育成本、脱产培训成本和在职培训成本。③使用成本，指企业为补偿或恢复作为人力资源载体的员工在从事工作的过程中体力、脑力的消耗而直接或间接地向员工支付的费用，包括维持成本、奖励成本和调剂成本。维持成本，主要包括企业支付的基本工资、津贴和福利费用等；奖励成本是为激励员工努力工作与其贡献、业绩挂钩所支付的绩效工资、奖金等；调剂成本，是指为调剂员工工作与生活节奏，促使其发挥更大作用，稳定人力资源并吸引外部人员进入企业所支付的成本，包括员工疗养费、员工业余社团开支、员工娱乐与文体活动开支、改善企业工作环境的支出等。④保障成本，是指保障人力资源在短期或长期丧失使用价值时的生存权而发生的成本，包括劳动事故保障、健康保障、养老保障、失业保障等支出。这些支出往往表现为企业社会保险、企业年金、企业风险基金、商业保险的形式。⑤离职成本，是指企业因员工离职而发生的支出，包括：离职补偿、离职人员工资、离职管理费等。
　　（2）人力资源投入成本的计量方法。①历史成本法。该方法是以人力资源取得、开发、使用时实际发生的支出额为计量基础，是企业为了拥有或控制人力资源必须付出的相应代价。这种方法着眼于用财务会计方法提供人力资源投资方面的信息，使得人力资产信息与其他资产信息具有可比性，便于为企业编制预算和进行分析与评价提供依据。优点是客观、准确、可靠，符合传统会计的核算原则和核算方法，提供的会计信息具有客观性并易于验证；缺点是无法反映人力资源的真实价值，不能提供与经营管理决策相关的人力资源状况信息。②重置成本法。该方法是计量企业在现实条件下重新取得和培训与现有职工的技术水平、素质和工作能力相当的职工所发生的全部费用，或者是在现实条件下取得和培训符合特定工作岗位要求的职工所应发生的全部成本。这种方法注重人力资源价值的变化，反映人力资源的实现价值，有利于合理补偿和重置人力资源，但是它对人力资源现实成本的估价带有主观性，而且不能反映人力资源的真实价值。相对于历史成本而言，它反映的是现有条件下重新取得某项人力资源的支出和费用，因此适用于对企业人力资源的预测和决策，不适宜账簿核算。③机会成本法。机会成本是指企业职工脱产学习期间不能为企业进行生产经营活动所带来的经济损失和退出人员在离职前因工作业绩下降和离职后该职位空缺而给企业造成的经济损失等。机会成本不是实际的支出，而是企业可能要为所做出的人力资源决策承担的牺牲，是一种可能成本。机会成本法提供的信息也可以作为企业管理者做出人力资源决策时的参考。
　　（3）人力资源成本的会计的核算。“人力资产”账户核算人力资源的取得、培养、开发管理和使用过程中发生的资本性支出及人力资产的评估增值。发生支出和评估增值时记借方，人员退出、退休及评估减值时记贷方，余额在借方，表示期末人力资产结余数。本账户属于资产类账户，可按部门及职工个人设置明细科目。①“人力资产摊销”账户。用来核算逐期损耗的人力资源投资成本，包括成本摊销和评估贬值，性质类似于“固定资产折旧”，是“人力资产”账户的备抵账户。人力资源的资本化成本应该在其职业生命期内进行摊销。②“人力资源成本”账户。设“取得成本”和“开发成本”二级科目，是成本计算性质的过渡账户，用以分类归集企业在人力资产上的投资，借方反映投资支出的实际数额，贷方反映上岗后转入“人力资产”账户的金额，期末余额在借方，表明尚处于取得和岗前培训阶段的职工的投资成本。③“人力资源费用”账户。属于期间费用类账户，借方反映企业对人力资使用成本以及人力资源资本化部分的每期摊销数，贷方反映期末结转到“本年利润”账户借方的数额。人力资源成本会计是较早提出、比较成熟的模式，它将传统财务会计中关于人力资源的支出分离出来，并划分为资本性支出和收益性支出，资本性支出确认为人力资产，和固定资产一样分期摊销计入费用，克服了传统财务会计把企业在人力资源方面的支出全部作为当期费用的弊端、能够避免企业管理当局的短期行为。并且它以实际发生的成本作为人力资源的入账价值，符合传统财务会计计量的历史性原则，数据来源可靠，取得相对比较容易，具有很好的可验证性。人力资源成本会计在国有商业银行的推行已具备成熟的内外部环境，而且易于实现对内外的报告。

　　2、人力资源价值会计模式。（1）人力资源价值会计的概念。人力资源价值会计是把人作为有价值的组织资源而对它的价值进行计量和报告的程序，目的在于用人力资源的创新能力来反映企业现有的人力资源的质量状况，为企业管理当局和外部利益相关者提供完整的决策信息。人力资源价值会计建立的理论基础是人力资本理论，即人力资源是有价值的经济资源，与其它资源共同创造价值。
　　（2）人力资源价值会计的计量方法。人力资源价值是作为人力资源载体的人所具有的潜在创造能力，体现在人力资源的创造价值和贡献上，是员工在与该企业的劳动关系存续期内预期为该企业创造的一系列未来经济利益或服务的现值。人力资源价值会计的目的就是要通过对员工在未来特定时期的人力资源补偿价值和人力资源剩余价值的计量来完整地相对准确地反映人力资源价值的信息。
　　人力资源价值计量根据计量对象和方法的不同，可分为货币计量和非货币计量、个体价值计量和群体价值计量。①货币性计量方法：以工资报酬为基础的价值计量方法，包括未来工资报酬折现法、调整后的未来工资报酬折现法等；以收益为基础的价值计量方法，包括经经济价值法、商誉评价法、随机报酬法等。未来工资报酬折现法、未来工资报酬折现调整法、随机报酬法属于人力资源个体价值的计量方法；商誉法、经济价值法属于人力资源群体价值的计量方法。②非货币性计量方法：使用模糊计量和定性描述的方法加以分析和说明，来计量企业员工的凝聚力、协作力，及他们运用知识为企业创造价值的能力等。常用的计量方法有：工作绩效评价法、技能一览表法、潜力评价法、工作态度法等。人力资源价值会计通过对企业当期创造新价值的计量，在物质资源与人力资源、群体人力资源价值与个体人力资源价值间进行合理的分离，力图相对真实地反映组织及个体人力资源所创造的新价值，提高人力资源的地位。但是影响人力资源价值的不确定性因素众多，难以对其价值做出全面准确的计量。而且由于其计量基础有悖于传统财务会计原则，使得人力资源价值会计提供的人力资源信息缺乏可比性。因而人力资源价值会计模式可以作为管理会计的一个子系统进行内部报告，为国有商业银行的战略决策提供信息，暂不向外部披露。
　　3、人力资源权益会计模式。人力资源权益会计是一种新型的人力资源会计模式，是在产权经济学视角下对人力资源产权问题进行研究后，基于劳资双方投资契约关系衍生出来的，其核心是要确立人力资源的载体――劳动者对企业剩余收益享有的索取权。租让契约关系下不存在人力资源权益界定的问题。
　　人力资源权益会计将传统会计恒等式重构为：资产（物力资产+人力资产）=负债+劳动者权益+所有者权益（实物投资者权益）。在进行人力资源权益会计核算时，应该增设“人力资产”账户、“人力资本”账户等。“人力资产”账户属资产类账户，用来核算企业人力资产的增减变化情况，借方登记人力资产的增加数，贷方登记人力资产的减少数，其余额在借方。“人力资本”账户，属权益类账户，用来核算与物质资本所有者分享剩余索取权的劳动者权益的增减变化情况，贷方登记劳动者权益的增加数，借方登记劳动者权益的减少数，期末余额在贷方，表示期末时劳动者权益数额。
　　 人力资源权益会计揭示了企业的所有财富包括物力资产和人力资产由债权人、劳动者和所有者三方共同占有的关系，反映了企业对债权人权益、劳动者权益和所有者权益的确认，主张人力资源的所有者应该参与企业剩余价值的分配，有利于调动各方面的积极性，且能更好地满足企业经营管理者对会计信息资料的需要。虽然国有商业银行进行了公司治理改革，上市银行也试行了员工持股和股票期权等激励政策，但由于人力资源权益会计有赖于成熟的劳动力政策环境，且存在人力资源入账价值难以确定、参与企业剩余收益分配的程度难以确定等问题，推行环境还很不成熟。
　　
　　三、人力资源会计信息披露
　　
　　1、内部披露和外部披露。外部披露。主要是在财务报告中，从定量的角度出发进行披露；内部披露。对内的披露形式较为灵活，内容更为广泛，一切从有利于内部决策出发。内部报告既要包括货币信息，更要包括非货币信息，在定量的基础上，重点从定性的角度对人力资源活动进行反映。
　　2、表内披露和表外披露。表内披露通过对资产负债表、利润表、现金流量表的改进，分别披露企业特定日期拥有和控制的人力资源财务状况、人力资源活动产生的损益和人力资源投资活动中产生的现金流量，以反映人力资产的现状、利用和变动情况的相关信息，帮助企业管理者及其他利害关系人进行决策。表外信息披露有附表和附注两种形式。在表外信息中，从动态方面，应揭示报告期内追加的人力资源投资总额、投资方向、占当期全部投资的比重，以及人力资源的流动情况等数据；从静态方面，应报告人力资源占企业总资产的比率，薪金和社会福利成本、员工人数、结构及教育程度、员工满意度等情况，以展现企业人力资源的全貌。
　　
　　【参考文献】
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　　[2] 毛金妹：人力资源会计的计量方法及其运用探析[J]．中国管理信息化，2007（3）．
　　[3] 韩萌：新形势下人力资源会计探析[J]．临沂师范学院学报，2007（2）．

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