媒体负面报道、审计师风险感知与审计质量

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　　摘   要：本文以我国2014—2017年的A股上市公司为研究对象，运用多元线性回归的方法，实证检验了媒体负面报道、审计师风险感知对审计质量的影响。研究发现：审计师风险感知对审计质量产生正向影响，即审计师感知的风险越大，审计服务的质量越高;媒体负面报道的增多对审计质量的提高有促进作用，即媒体负面报道有利于市场监督以及公司的治理。进一步研究显示，不同媒体报道的情形下，审计师风险感知对审计质量的影响存在差异，这是审计师自身掌握的风险信息与外部环境的风险感知信息的共同作用。
　　关键词：媒体治理;审计师风险感知;审计质量;媒体报道
　　中图分类号：F830  文献标识码：B 文章编号：1674-2265（2019）04-0071-08
　　DOI：10.19647/j.cnki.37-1462/f.2019.04.012
　　一、引言与文献综述
　　2018年6月12日，有媒体报道：立信、瑞华等众多会计师事务所被证监会立案调查，此案件把监管、风险、审计质量三个词紧紧联系在一起。众所周知，审计质量的提高是维持注册会计师行业发展的重要保证，对于投资者利益的保护也具有重大意义。对于审计而言，如果独立性是它的灵魂，那么审计质量则是它的生命。Deangelo（1981）将审计质量定义为发现并报告审计客户在会计系统中违规行为的综合概率，因此在审计工作过程中审计师对风险的感知便是发现违规行为的开端。对于审计质量，Willingham等（1985）是直接从风险的角度来定义的，他们认为较高质量的审计应是将检查风险降至恰当的低水准风险的审计。因此，从理论上来说，风险与审计质量之间是息息相关的。自从我国开始引入风险导向型审计后，就要求审计师在工作中时刻以审计风险为切入点，审计风险的感知、判断与应对便成为审计师鉴证服务过程中重要的一部分。审计师在审计的所有阶段都要关注审计风险、增强审计风险识别动机及审计风险敏感性、提高审计质量，从而使审计失败发生的可能性下降（李莫愁，2013）。当审计师感知到风险时，可能有如下几种反应：第一，增加审计投入（如配置专家）;第二，出具非标审计意见;第三，增加审计收费以弥补潜在风险;第四，主动辞职。至于审计师的风险感知是否会影响审计质量还需进行实证分析加以验证。媒体作为一种法律外的监督机制，在资本市场上扮演着重要的角色。审计师风险感知的敏感性及独立审计质量的高低很可能会受到媒体报道这一外部环境的影响。负面媒体报道量越大，审计师风险感知越敏感。已有学者进行相关研究发现，媒体报道影响可以沿着直接与间接这两条路径影响风险感知，并通过建立框架沟、情绪和风险感知模型加以验证（余红等，2017）。
　　从已有研究文献来看，国内外学者对审计质量的影响因素进行了丰富的研究，主要以审计主体（会计师事务所或审计师个体）、审计客体（上市公司）、外部环境（法律、媒体等监督机制）三方面为出发点，但目前从审计师个体和媒体监督考虑其对审计质量影响的研究并不多，尤其是暂无实证分析来研究审计师风险感知对审计质量的影响。此外，关于感知风险的研究主要围绕在消费者行为学和心理学等领域，从审计角度进行的研究极为少见，并且针对“主体感知到风险是否会做出规避风险的保守选择”这一问题，不同学者持有不同的态度。基于此，本文将考察媒体负面报道、审计师风险感知与审计质量三者之间的关系，选取样本为2014—2017年的A股上市公司。本文探讨审计师风险感知对审计质量的影响，并分析媒体负面报道与审计质量的关系，进一步考察媒体负面报道在审计师风险感知影响审计质量中的调节作用。
　　本文的研究貢献在于：第一，本文以审计师风险感知为切入点研究审计质量，丰富并拓宽了审计质量影响因素的研究。第二，本文通过风险识别——行为调整的研究路径建立审计师风险感知与审计质量之间的关系，为审计师风险感知的研究提供了新的角度。第三，本文将新闻传播学的“议程设置”和心理学的“框架”理论引入研究架构中，再次证实了媒体在资本市场中的治理作用，补充了公司治理的研究成果。本文有利于会计师事务所、上市公司和投资者更深入地理解审计师风险感知对审计质量的影响，及其在外部监督下的反应行为，具有一定的实践意义。
　　二、理论分析与研究假设
　　（一）审计师风险感知与审计质量
　　风险感知指的是个体对外界环境中各项风险的直接感受。“风险感知”一词在应用于人们面对有危险的事物时，表现为对特定事故概率的判断与评估。从心理学的角度，审计师风险感知是审计师对某个特定风险的特征和严重性作出主观判断。审计师无法回避审计风险，只有控制风险。因此，审计工作的过程也是审计师从风险感知到风险应对的过程。审计师风险感知的差异容易导致审计师多样的行为选择，最终可能导致审计质量的差异。审计师在提供鉴证服务时，在很多不确定因素存在的前提下，无法确保审计查验遍布各个细节。因此，这个过程就潜藏着审计风险。高审计风险意味着较大的监管风险，这样的上市公司日后被行政机构监督调查的可能性更大。当监管风险转化为审计失败时，审计师可能遭遇名声扫地的境地（韩维芳，2017），并且通常每年都会有会计师事务所受到处罚，处罚后市场份额的减少会给审计师造成一定的压力及被诉讼的风险。审计师在出具审计意见时要考虑未来可能面临的直接或间接的损失（张龙平等，2014），总要在审计风险与会计信息质量之间找到一种平衡，而审计则是将财务报表中的信息呈现给外界的最后一次把关。当审计师感知到审计风险时，为了将风险降低到可控的水平，会增加审计的努力程度，比如加大审计资源投入，执行更多的审计程序（吴秋生等，2015），进行更精细的查验。以上的审计措施意味着审计师可能发现更多的财务错报，会降低对被审计单位盈余管理行为的容忍程度，面对审计风险时发表非标审计意见，提高财务报表的真实性。在此基础上，本文提出假设1：
　　H1：在其他条件相同的情况下，审计师感知的风险越大，审计质量越高。 　　（二）媒体负面报道与审计质量
　　在高度信息化的资本市场，媒体作为信息传播的载体，正日益消除市场双方主体之间的信息屏障，在资本市场中发挥的作用愈加显著。媒体报道通过公开报道的形式将事实、行为等信息传递给政府、企业、投资者等受众，“议程设置”理论认为，媒体虽然不能影响受众对某一问题的具体看法，但是会通过设置相关的议程使公众关注某个特定事件，有效地引导和影响人们对此事件的关注程度及先后顺序。比起经典的议程设置，媒体的铺垫效果对公众的影响要更深一层次，前者只是告诉公众“想什么”，而后者却可以告诉公众“怎么想”。比如，人们在判断一件事情时，一般倾向于通过直觉和常识等容易得到的信息进行试探性分析，而媒体恰好是这类资源。因此，人们在做决策时，常常把自己所知的媒体报道和当前事件毫无意识地联系在一起（Mccombs等，1972）。尤其对企业有明显的外部治理作用。在法律并不完全完善的今天，媒体等监管机制自然而然成为法律的替代（Pistor等，2005），目前我们应对其与法律秉持同样的重视态度（Hilary等，2009）。Joe（2003）研究发现，媒体对上市公司的负面报道即使曾经被报道过，没有提供新的信息，也会使审计师因该负面报道对审计客户产生负面认知。正因为如此，作为信息鉴证的机构，会计师事务所必然受到媒体报道的影响。媒体负面报道作用于审计质量的路径有三条：
　　1. 从声誉机制角度，Fama（1980）表明，考虑到潜在的就业机会和未来薪酬，经理人非常注重自身的声誉，因此，为了不让自己的声誉受到损伤，他们会积极应对媒体报道。同理媒体负面报道的治理作用在审计师上也体现得淋漓尽致。声誉，即公众对审计服务水平、专业素质水平、品牌忠诚度及社会影响等的综合评价，媒体负面报道能够影响审计师自身声誉，因此出于自身未来发展的考量，审计师会努力维持“好”的名声。周兰等（2015）研究表明审计质量的高低会影响审计师声誉成本，因此审计师为了维护自己的声誉，就有可能提高审计质量。
　　2. 媒体还可能引发行政机构介入，达到治理的作用。媒体将公司的违法违规的行为公之于众时，这些行为的信息也会传递给相关机构，从而引起这些行政机构的注意，以便他们对这些行为主体进行调查。如《财经》杂志曝光的银广夏案件，从媒体曝光到行政机构介入，让投资者不再信任注册会计师提供的信息鉴证服务质量，这对审计师的影响无疑是很大的。那么，当审计师对客户进行审计判断时，会谨慎考虑媒体负面报道引发的监管部门干预问题，更深入和更严格地执行审计程序，做出更合理的决策。
　　此外，媒体报道还降低了信息不对称的程度，使得审计师更容易获取关于被审计单位的信息，尤其是那些被审计单位不愿让外界知晓的负面信息，媒体曝光可能使上市公司的信息更加透明，审计师的信息环境得到改善，这将会对其工作效率的提高起到积极的作用，因而会促使审计师更乐意关注媒体负面报道，积极利用媒体传递的信息，有助于提升审计师发现上市公司财务错报的概率。由此，本文提出假设2：
　　H2：审计客户受到的媒体负面报道越多，越有助于审计质量的提高。
　　（三）媒体报道、审计师风险感知与审计质量
　　本文还将探析不同媒体报道的情形下，审计师风险感知对审计质量的影响是否会存在差异。媒体通过强调一些风险、同时忽略掉一些风险使公众的风险感知发生变动（Slovic，1986）。通过以往研究发现，媒介渠道（周萍入等，2012）、报道量（Leppin等，2009）等都被证明影响公众风险感知。
　　人的知觉是对外界事物间接的认识过程，它是通过两种不同途径的信息来实现的，即来自感知者本身的信息和来自环境的信息（唐清泉等，2007）。審计风险感知的途径有两条：其一是会计师事务所根据被审计单位的风险特征识别，比如审计师根据自身专业判断，原本对上市公司内部风险的认知;其二是结合外界的信息，比如，媒体报道传递的风险信息。
　　媒体负面报道是通过两种机制影响审计师行为的：一方面，媒体负面报道常伴随“轰动”效应，通过“顺应”机制（改变主体行为以适应客观变化），即审计师改变风险的感知，更合理地去评估被负面报道的上市公司的风险，有时还会因负面报道对被审计单位产生偏见，从而加大努力程度，准确投入资源进行审计。另一方面，媒体对上市公司负面评价会形成一个意见环境，随着媒体负面报道数量的增多，在信息占有机制（吕敏康等，2012）的作用下，审计师越容易受这种环境的影响，就越有可能对上市公司产生负面的风险感知。这种负面的风险信息感知通过“同化”机制（加强和丰富主体行为）影响审计判断，即媒体负面报道会提高审计师判断其客户风险的程度（刘启亮，2013），调高审计师对特定风险因素的权重，加强对风险的感知，从而提高审计失败的风险敏感性，更少的盈余管理行为被容忍，审计师会提高风险控制投入，审计质量提高。
　　由于不同的媒体报道传递不同的情绪，因此，正面的报道与负面的报道可能产生不同的影响。不同于负面报道，正面报道在资本市场上为上市公司营造这样一种环境——良好的声誉、可靠的财务报告、较小的风险，这可能会减弱审计师本能的心理防御，缓解其对风险的担忧;较多的正面报道本来就降低了媒体的公司治理与监督的职能，审计师几乎感受不到外界带来的压力，审计师的风险意识会变得薄弱，提高了对可操控性应计利润的容忍度，减轻对审计工作的严格程度，从而降低审计质量。由此，本文提出假设3：
　　H3：不同媒体报道的情形下，审计师的风险感知对审计质量的影响会存在差异，即媒体负面报道增多的情况下，审计师风险感知越大，审计质量越高;媒体正面报道增多的情况下，审计师风险感知越大，审计质量反而越低。
　　三、研究设计
　　（一）变量定义
　　1. 审计师风险感知（ARP）。根据夏立军和杨海斌（2001）、徐浩萍（2004）的研究可知，由于审计师主动辞职的概率很低，审计师通常会通过发表非标审计意见来应对审计风险。借鉴郝莉莉（2016）的研究，本文选用审计意见的类型作为审计师风险感知的替代变量。 　　2. 媒体负面报道。对于媒体报道的数据选取，杂志报道虽然更有深度，但整体信息覆盖面较窄且缺乏时效性;而网络媒体许多来自报纸的转载，信息的分离比较困难，选择报纸媒体可以避免重复转载而产生的“放大效应”。我们将数据选取范围限定在四大政策导向报纸和四大市场导向报纸，这八大报纸兼具官方色彩、原创性、覆盖性及充分的市场影响力，确有一定的代表性和说服力。对于数据的收集，手工剔除了由于名称的歧义而导致的干扰性媒体报道，如：农产品、机器人等。对于媒体报道态度倾向性的判断，本文借鉴李培功等（2010）的方法，采用人工阅读的方式来实现，对违规、逮捕、虚增等带有明显负面预期的词及对提高、大大改善等明显积极的词分别进行筛选。为了消除数量级的差异对回归结果产生的影响，参考Dyck等（2008）研究，将媒体报道的衡量指标确定为“上市公司媒体报道的次数+1”的自然对数。
　　3. 审计质量。到目前为止，国内外对于审计质量的衡量并没有统一的方法，审计质量问题亦是会计信息质量问题，归根结底是盈余管理问题，即审计的目的是限制管理层操纵盈余，提高会计信息质量，缓解各利益主体之间的利益冲突。财务报告中反映的盈余是审计师在权衡各项审计风险后与上市公司管理层博弈后的产物。故本文选用可操控性应计利润的绝对值ABSDA评估审计服务质量。ABSDA越高，审计质量越低。
　　本文衡量审计质量的方法是Kothari（2005）使用的业绩匹配的琼斯模型，该模型解释能力更好。具体计算过程如下：
　　上述公式中，[TAi，t]为总应计利润，即净利润与经营活动现金流之差（[TAi，t=OIi，t-CFOi，t]），[DAi，t]为操控性应计，[NDAi，t]为非操控性应计，[ΔREVi，t]为当期与前一期的营业收入变化量，[ΔRECi，t]为当期与前一期的应收账款变化量，[PPEi，t]为固定资产原值，[Ai，t-1]为资产总计，[ROAi，t-1]为总资产报酬率。
　　下标i、t分别表示上市公司和年份。[α1]、[α2]、[α3]为对模型（1）进行回归后得到的系数，将其代入模型（2）中，便可得到非操控性应计利润，两方程做差便得到操控性应计。其中，[εi，t]为残差。
　　4. 控制变量。参考已有文献对审计质量设定控制变量，审计师声誉Big4，假如审计单位为国际“四大”会计师事务所，取值为“1”，否则取值为“0”。对事务所类型是否影响审计质量这个问题，以往研究中，Deangelo（1981）认为二者之间存在正相关的关系，但郭照蕊（2011）认为二者并无正相关关系，本文加入Big4来控制事务所声誉对审计质量影响的不确定性。借鉴Gul（2013）、宋衍蘅等（2012）的研究，控制变量中衡量上市公司偿债能力的指标为：其他应收款比率、速动比率、流动资产占总资产比率;衡量公司的发展能力：主营业务收入增长率;盈利能力：资产报酬率;盈亏状态Loss：当期亏损取值为1，否则取值为0;获利能力：资产周转率;公司治理结构：股权集中度，La Porta（1998）认为该指标与财务报告质量负相关，因此该指标较大时，越可能出现盈余管理的机会主义行为。根据Dalziel （2011）、Chen（2013）的研究还对公司一些基本信息（公司规模等）进行了控制。此外，本文对年度和行业也进行了控制。变量定义见表1。
　　（二） 样本选择
　　本文选择2014—2017年我国沪深两市A股上市公司作为初选样本，同时，对本文样本数据进行如下处理：（1）剔除金融类上市公司;（2）剔除ST、ST*以及数据缺失的样本。
　　本文使用的财务数据来自万得数据库、国泰安数据库和锐思数据库，媒体相关数据来自《中国重要报纸全文数据库》，通过搜索并手工收集获得。经筛选得到7255个有效样本。数据处理和分析采用的是Excel2010和Stata14软件。
　　（三）模型设计
　　根据上文分析，本文构建下列面板数据回归模型：
　　
　　模型（4）为检验审计师风险感知与审计质量之间的关系，模型（5）检验负面媒体报道对审计质量的影响。为了检验假设3，本文在模型（4）的基础上加入了负面媒体报道变量（Media1）以及审计师风险感知与媒体负面报道的交乘项（ARP×Media1）得到模型（6），模型（7）是在模型（4）的基础上加入了媒体正面报道变量（Media2）以及审计师风险感知与媒体正面报道的交乘项（ARP×Media2）得到。
　　四、实证分析
　　（一）描述性统计
　　表2为本文所有研究变量的描述性统计，结果显示：可操控性应计利润的均值为0.0801，最大值为4.4055，最小值为0，差异明显;审计师风险感知的均值为0.2392，最大值为1，最小值为0，均值高于中位数0，数据出现偏左分布，说明个别审计师风险感知的敏感性异常偏高，这种现象可能是由于不同类型审计师的风险感知能力差异造成的。媒体负面报道次数加1取自然对数的最小值、均值、最大值分别是0、0.6528、3.22，说明媒体对不同公司的报道频率不一样。比如，有的公司被纳入媒体重點关注对象，在某一时期内媒体会对公司进行持续报道，次数最高为24次（e3.22-1）;然而有的公司可能由于规模较小、声誉不高且无重大事项可以报道，因此就没有对一些公司进行报道，报道次数为0次。媒体正面报道的均值为0.1475，比起负面报道的均值要小很多，说明媒体可能更倾向于对公司进行负面报道，更乐意曝光公司的某些消极行为与事件。
　　（二）回归分析
　　本文通过对模型（4）、（5）、（6）、（7）进行Hausman检验后，得知P值均小于0.005，最终采取固定效应。为了更深入地探讨提出的假设，本文对模型进行了多元回归分析，得出的结果如表3所示。
　　模型（4）的回归结果考察了审计师风险感知与操控性应计利润绝对值之间的关系，二者之间的影响系数为-0.0860，且在1%（P<0.01）的水平下显著负相关，即审计师风险感知与审计质量正相关。“审计师感知的风险越大，审计质量越高”的假设1成立。这表明审计师对风险的意识会对审计师行为产生影响，审计师对风险越敏感，执业中愈发地谨慎与担忧，意味着审计师采取更快速、有效的风险应对措施，降低风险容忍度，即降低可操控性应计利润，从而规避审计风险，促进审计质量的提高。 　　模型（5）的回歸结果显示，上市公司的媒体负面报道对操控性应计利润绝对值的影响为负（回归系数-0.291），在1%（P<0.01）的统计水平上显著。审计客户受到的媒体负面报道会促进审计质量的提高，假设2成立。这表明媒体在资本市场上能发挥监督、风险警示的作用，在保护投资者利益、维系资本市场有效运行中扮演着重要的角色。
　　模型（6）主要考察变量在1%的统计水平上显著，ARP[×]Media1系数为-0.104，说明交互项对操控性应计利润的影响是负向的，由此可以得出，媒体负面报道越多的情况下，审计师风险越大，审计质量越高，说明在审计师自身风险感知信息的基础上，结合更多的外界媒体对被审计单位的负面评价，扩大了审计师的信息来源，从而在审计工作中更加谨慎，降低了审计失败的风险，促进了审计质量的提高。模型（7）的回归结果表明，ARP[×]Media2系数为0.170且显著，媒体正面报道越多的情况下，审计师风险越大，审计质量越低，得出的结论与模型（6）的结论恰恰相反，揭示了不同媒体报道的情形下，审计师风险感知与审计质量的影响是存在差异的，从而假设3成立。
　　（三）稳健性检验
　　为了进一步增强研究结果的准确性与可靠性，本文重新测度审计质量，使用修正的琼斯模型（没有考虑收益的影响）作为该变量的替代指标，从而对文章中的4个模型再次进行检验（见表4）。4个模型的回归系数与预期一致，与上文得到了相同结论。因此，本文的研究结论比较稳健。
　　五、研究结论与启示
　　本文立足于负面媒体报道、审计师风险感知与审计质量的关系，探析了审计师风险感知对审计质量的影响，检验了负面媒体报道与审计质量之间的关系，进而对不同媒体报道情形下，审计师风险感知对审计质量影响的差异性进行了探讨。研究发现，审计师对风险感知的敏感性会对审计质量产生重要的影响，感知到的风险越大，审计师越会对风险做出积极的策略反应。与此同时，媒体负面报道增大了政府、投资者等各方介入的可能性，增加了审计主、客体违规的风险成本。审计师会主动或被动地关注媒体对上市公司的负面报道，利用媒体信息获得更具相关性的风险感知信息，以此更精准地感知风险，并采取更适当的行为调整，从而提高审计质量。
　　基于此，本文得到以下启示：审计师能够在审计工作过程中对风险进行识别，进而会采取发表非标审计意见等措施来规避风险。故而监管部门应着重强调风险导向审计在实践中的运用，合理设置审计风险点，创建灵活可行的风险应对机制，从而提升审计师的风险应对策略，尽早且有效地控制审计风险，提供更优质的审计鉴证服务。另外，为了更好地发挥媒体的监督作用，应积极改善媒体传播环境。对于审计师和其他公众来说，媒体传播的广泛性和时效性很大程度上直接决定了媒体的信息参考作用，因此媒体不能因为博受众眼球而蓄意夸大或扭曲事实，本文建议建立健全媒体信息服务相关法律法规，提高不实报道的违规成本。还需强调的是，媒体应不仅仅将舆论的矛头指向公司和事务所，应加大对审计师个人方面的报道，如此审计师可更直接地意识到风险，并及时规避风险。此外，我国应建立审计师声誉及信用系统，对审计师自身的各项能力（包括审计师专业素质、风险控制能力等）进行定期评价与奖惩，并增大对其违法违规的惩处力度，进而强化审计师法律意识，更谨慎地对待审计工作，提高审计服务的质量。
　　本文也存在一定局限：本文手工收集整理报纸报道数量，具有一定的主观性，并且没有考虑媒体报道的性质、级别对审计质量的影响，这是一个值得探究的问题;本文主要从审计意见类型的角度探讨了审计师的风险感知行为，审计师面对风险还可能存在其他的应对反应，本文为该领域的提供了一个研究思路。
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