地勘单位执行政府会计制度项目成本核算探讨

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　　摘要：2017年财政部印发《政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表》，2018年又印发《关于地质勘查事业单位执行<政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表>的衔接规定通知》，要求地质勘查事业单位2019年1月1日起全面执行。为使地勘单位执行新制度后准确反映财务状况运行成本、夯实政府财务报告和部门决算报表编制基础，本文从地勘单位财政专项、自筹资金勘查项目、社会勘查项目、多种经营项目在财务会计和预算会计下成本归集与结转及对应报表处理层面简要分析，探讨执行新制度后各类项目成本核算。
　　关键词：地勘单位;政府会计制度;项目成本核算
　　政府会计制度应用了双功能、双基础、双报告的重大创新，这对执行了22年从未改革会计制度的地勘单位来说颠覆了长期的核算思维，是核算模式的整体性变革。但新制度着重体现政府职能和事业单位公益性的特点，没有设立成本类科目，地勘单位原账设置的成本类科目“地勘生产”归集核算了财政专项项目、自筹资金勘查项目、社会地质项目等成本，新制度只是明确未完成的测绘、地质勘查、设计成果的实际成本在“加工物品”核算，已完成的实际成本在“库存物品”核算，但对新账核算方式、费用结转路径没有做出统一规定。
　　一、财政专项核算及报表处理
　　（一）财务会计
　　1.核算
　　法1：考虑按《衔接规定》要求将原账“未完地质项目支出”余额转入“加工物品”、项目决算审计验收滞后性及跨年项目成本核算一致性，虽项目已完工但未全面决算验收，验收前不核销账面总支出，新制度项目支出在“加工物品”归集核算。
　　收到项目拨款记入财政拨款收入，当年项目完工验收的，先将“加工物品”转入“库存物品”，再转入“业务活动费用”，期末经“本期盈余”转至“累计盈余”;项目跨年的，“加工物品”余额不结转，年末只将当期收入转入“累计盈余”，项目未使用资金转入财政应返还额度形成下年结转资金留用。待项目完工累计支出反映在“加工物品”，待验收后先将“加工物品”转入“库存物品”，再转入“业务活动费用”，期末经“本期盈余”转至“累计盈余”，“累计盈余”余额反映结余资金。
　　法2：考虑财政专项项目一般是基础地质项目，属于“打工经济”，支出与地质成果无关不能实现资本化，无论当年是否完工验收，按谨慎性和实质重于形式原则，项目支出直接在“业务活动费用”归集核算。
　　当年末项目费用核销清零，经“本期盈余”转至“累计盈余”，“累计盈余”反映结余资金。这样处理本质上与预算会计财政专项处理较一致。
　　2.报表列示
　　按前述法1：当年项目验收，项目收入反映在收入费用表“财政拨款收入”、资产负债表“累计盈余”，项目支出反映在“业务活动费用”，结余资金反映在“累计盈余”。
　　项目跨年，本期项目收入在收入费用表“财政拨款收入”、资产负债表“累计盈余”，项目支出在资产负债表“存货”，会使收入与费用不配比，导致当期本期盈余、累计盈余增大，虚增了账面资产，直到项目核销，资产和累计盈余才能同步减少得以真实反映。
　　这样虽可完整反映总支出，但大多财政项目单位不拥有矿权，不能形成本单位资产，若项目金额较大，会造成账面资产与净资产大幅虚增。
　　按法2：一年一清算更注重预算执行率和年末结转资金管理，更符合预决算要求，虽“业务活动费用”年末为零，但跨年项目可设置备查账建立成本链条，开展绩效评价等工作。
　　（二）预算会计
　　1.核算
　　预算会计财政专项项目收入与支出中按照收付实现制核算，年末无论项目是否完工验收，当年核销年末清零。
　　收到拨款记入“财政拨款预算收入”，支出记入“事业支出—财政拨款支出—项目支出”，年末将收入与支出转入“财政拨款结转—本年收支结转”，最后转入“财政拨款结转—累计结转”，差额反映项目本期结转资金。待项目审计验收后将符合结余性质的资金转入“财政拨款结余—累计结余”。
　　2.报表列式
　　项目收入反映在预算收入支出表财政拨款收入，本期支出在事业支出，预算收入与支出相配比，形成本期预算收支差额，结转结余资金在预算结转结余变动表和财政拨款预算收入支出表年末财政拨款结转结余中，可以准确反映预算收支情况，满足部门决算需要。
　　（三）本期盈余与预算结余差异分析
　　按法1因两种核算口径大相径庭，收到拨款当期会使本期盈余与本期预算收支差额不能匹配，按该事项性质和金额的重要性，应在本期盈余与预算結余差异情况表中的“其他事项差异”单独列明披露。与政府财务报告对项目支出编制口径与列报也存在差异，政府财务报告编制要对此调整。所以需谨慎使用“加工物品”后续计量。
　　按法2两种核算不存在差异。
　　二、自筹资金勘查项目核算及报表处理
　　（一）财务会计
　　核算：发生时在“加工物品”归集，待形成自有矿业权等权利时，先结转至“库存物品”，再转至“无形资产”。
　　报表列示：成本期末反映在资产负债表“存货”，形成相关权利时，在资产负债表“存货”或“无形资产”。
　　（二）预算会计
　　核算：成本发生时记入“事业支出”，经“其他结余”，结转至“非财政拨款结余分配”，最后转入“非财政拨款结余”。
　　报表列示：支出期末反映在预算收入支出表“事业支出”，收入反映在“事业预算收入”，收支差额反映在预算结转结余变动表“非财政拨款结余”。
　　（三）本期盈余与预算结余差异分析
　　期末当期发生的自筹成本会造成本期盈余与本期预算收支差额存在差异。
　　三、社会勘查项目成本核算及报表处理
　　（一）财务会计
　　核算：法1：新制度未设置成本类科目，成本发生时在“业务活动费用”归集，期末未结算或未完工项目成本从“业务活动费用”转回“加工物品”，这样可能会影响财务软件的报表取数，但如果不转回，可能造成收入费用不能配比，不利于纳税。 　　法2：为简化结转建议不通过“库存物品”，在“加工物品”归集，期末根据工程进度和纳税影响，按照收入费用配比性原则转入“业务活动费用”，最后经“本期盈余”结转至“累计盈余”。这样更满足报表取数，但从资产类科目转为费用类科目可能欠妥。
　　报表列示：收入反映在“事业收入”，期末转回的“加工物品”或未结转“业务活动费用”的成本反映在资产负债表“存货”，结转部分反映在收入费用表“业务活动费用”，收支差额反映在“累计盈余”。
　　（二）预算会计
　　核算：成本发生时记入“事业支出”，经转入“其他结余”，结转至“非财政拨款结余分配”，最后转入“非财政拨款结余”。
　　报表列示：支出期末反映在预算收入支出表“事业支出”，收入反映在“事业预算收入”，收支差额反映在预算结转结余变动表“非财政拨款结余”。
　　（三）本期盈余与预算结余差异分析
　　无论采用法1或法2，期末未结转至“业务活动费用”部分都会造成本期盈余与本期预算收支差额存在差异。
　　四、多种经营项目成本核算及报表处理
　　（一）财务会计
　　核算：成本发生时在“加工物品”归集，期末考虑纳税的影响，按收入费用配比性原则转入“经营费用”，经“本期盈余”结转至“累计盈余”。
　　报表列示：收入反映在“经营收入”，期末未结转经营费用的成本在资产负债表“存货”，结转经营费用的部分在收入费用表“经营费用”。
　　（二）预算会计
　　核算：成本发生时记入“经营支出”，经“经营结余”，结转至“非财政拨款结余分配”，最后转入“非财政拨款结余”。
　　报表列式：支出期末反映在预算收入支出表“经营支出”，收入在“经营预算收入”，收支贷方差额在预算结转结余变动表“非财政拨款结余”，借方差额在“经营结余”。
　　（三）本期盈余与预算结余差异分析
　　期末未结转至“经营费用”的部分都会造成本期盈余与本期预算收支差额存在差异。
　　五、结束语
　　地勘單位执行政府会计制度后，会给财务核算带来新的挑战，应全面转换思路。在对项目成本核算处理有争议时，可考虑从实质重于形式、相关性、可比性、配比性、谨慎性、重要性等会计基本原则角度把握，与主管单位及上级财政充分沟通，选择既不违反核算原则又能恰当反映业务实质的核算方式，确保政府会计制度下提供的财务信息真实完整。
　　参考文献：
　　[1]财政部.政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表[A].2017.
　　[2]财政部.《关于地质勘查事业单位执行<政府会计制度—行政事业单位会计科目和报表>的衔接规定的通知》.2018.
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