探究个人所得税制的改革与完善问题
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作者: 姚志兰
[摘 要] 单纯提高个税的起征点，并不能克服现行个税与我国的社会经济环境不相适应的弊端。本文从个税法的功能、税制模式、费用扣除、适用范围及税率几个方面，结合我国经济和社会的具体实际，对我国个税的改革和完善进行分析探究。
[关键词] 个税 起征点 税制模式 累进税率
十届全国人大常委会第三十一次会议决定，个人所得税(以下简称个税)起征点从2008年3月1日起由1600提高到2000元，这在一定程度上大大减轻了工薪阶层的纳税负担。但是，作为个税调节社会收入不公、缓解社会矛盾的作用远大于他的财政意义。因此，提高个税的起征点，并未克服现行个税与我国的社会经济环境不相适应的诸多弱点。
一、个税法的功能缺失
个税法是有关个税结构内容的法律规定。作为法律，它的功能主要是借助国家的强制力对个税的功能进行侧重选择并使其有效、迅速和充分实现。理论上，个税的功能主要有两方面：一是财政功能，通过征收个税为国家提供可靠的财政收入中；二是调控功能，通过征收个税调节收入差距，实现社会公平。实际上，对个税的结构内容改革，在一定程度上就是修正个税法的功能。
在过去一段时期，我国个税收入一直呈现高速增长态势：2001年收入995.99亿元，2002年至2004年收入分别为1211亿元、1417亿元和1737亿元，年均增长幅度为19.8%；2004年个税收入比1994年增长23倍，占税收总收入的比重从1.4%增长到6.8%，是同一时期收入增长较快的税种之一，已成为国家财政收入的一项重要来源。而今，随着改革开放的深入和经济的发展，我国个税已不适应时代发展的要求，在个税改革纷纷扬扬的大讨论中，似乎没有人主张通过修改个税法增加财政收入。大多数人认为个税法应该发挥调控功能，而现行个税法在这方面却是缺失的，或者发挥得不够。在西方国家，个税被称为“良税”，个税法担负着调节社会财富分配、防止贫富差距过大的重要任务。在美国，高收入者是个税纳税的主体，年收入在10万美元以上的群体所缴纳的税款每年占全部个税收入总额的60%以上。而我国的形势截然相反，2004年我国个税收入1737亿元，其中６５％源于工薪阶层，而占总收入一半以上的高收入者，缴纳的个税仅占20%。尽管又一次提高了起征点，工薪阶层的税负会降低，但高收入者的税负并没有太大变化，个税流失严重，个税法的调控功能实在显得有点尴尬。
我国个税法的原则性、概括性过强，可操作性不足，给逃税者可乘之机。因此，个税法要充分注意中国地域大，经济发展不平衡等实际情况，国家控制统一税收法律、法规的制定权，防止富的地方有税不征，穷的地方横征暴敛。严格执行个税法，对高收入者实行加成征税，逐步开征赠与税、遗产税。公民的纳税意识培养既要讲自觉，又要讲处罚，二者结合才能奏效。在税收征管中，还应当采取一定形式对纳税人进行抽查，接受群众举报，对那些偷逃税行为给予从重处罚，通过新闻媒体曝光，以教育广大公民依法纳税，保证国家税收不被流失。
二、个税制模式单一
目前，国际上个税税制的基本模式有三种：分类征收制、综合征收制与混合征收制。分类征收制的优点是对纳税人全部所得区分性质进行区别征税，能够体现国家的政治、经济与社会政策;缺点是对纳税人整体所得把握得不一定全面，容易导致实际税负的不公平；综合征收制的优点是可以对纳税人的全部所得征税，从收入的角度体现税收公平的原则，但它不利于针对不同收入进行调节；混合征收制的优点是集中了前面两种的优点，既可实现税收的政策性调节功能，也可体现税收的公平原则。
我国现行个税法实行的是分类征收制。在我国开征个税之初，居民个人的收入水平比较低，收入来源比较单一，政府征税的目的主要在于对一部分居民畸高的收入进行调节。20多年后的今天，我国居民个人的收入水平有了很大提高，而且收入的来源种类呈日益多样化趋势。在这样的情况下，仅仅按照居民收入的类型进行个税的征收就不能达到调节收入分配的目的了。因为，在现行税制下，不同收入种类所得的税率是不完全相同的，这样就会出现两种情况:一是纳税人有意把自己的收入在不同类型收入间进行转换，以达到不缴税或少缴税的目的；二是纳税人就其单个来源的收入可能不用纳税或者纳税不多，但如果把其全年收入加总起来考虑，则是一笔不小的收入。从结果上看，就不可能完全达到对收入进行公平调节的目的。
因此，实施混合税制是现阶段最好的选择。从公平税负、更好地调节收入分配的需要出发，混和税制应该是我国个税改革的方向。只有逐步向混合税制迈进，才能从根本上解决税收公平的问题，加大对高收入的调节力度。
三、个税费用扣除方法简单
目前收入成本和生计费实行定额扣除法，虽然起征点提高了，但是，还存在着扣除内容笼统、扣除标准缺乏弹性等缺陷。个人应税总所得的扣除有：所得取得成本；个人基本扣除；抚养费扣除；个人特许扣除；鼓励或再分配性扣除；亏损处理等。我国个税的分类税制模式决定了对不同类收入取得成本和生计费用基本上都实行定额(或定率)综合扣除的方法。这样固然便于税收的征管，但不考虑纳税人收入取得和生活支出的差异性实行统一的扣除额度和比例就不近合理，不符合量能课税原则。
因此，我国要按税收理论和收入、支出的具体情况科学制定个税的税收扣除。可对收入取得成本和个人生计支出规定定额或定率的基本扣除，同时考虑纳税人具体的费用负担情况，规定配偶扣除，抚育、赡养的扣除，残障扣除，教育医疗扣除，保险扣除及以外的灾害事故损失扣除等。此外，税制起征点的大小还应该随工资水平、物价水平以及各种社会保障因素的变化进行适当的调整，并允许物价指数和生活水平偏高的地区生计费用适当上浮，以避免通货膨胀对个人生计构成明显的影响，保障纳税人的基本生活需要，真实地反映纳税人的纳税能力，增强个人所得的弹性。在我国个税的现状下，讨论研究个税的扣除不应局限在起征点本身，而应该着眼于扣除制度体系整体的优化，以实现所得税费用扣除的公平、合理和科学。
四、个税的适用范围窄
现行税法名义上规定对所有符合条件的居民纳税人和非居民纳税人都要征收个税，但实际上对从事农、林、牧、副、渔业的近10亿人并未征收个税。在农业经济结构调整较早，经济作物种植业、养殖业发展较快的地区，高收入者已占相当比重，而农业税已经免除，需要以个税进行有效补充。对农业高收入者征收个税，并未超越个税立法精神，完全符合该法中有关纳税人的规定。由于个税设置了起征点，可以将大多数农民排除在征税范围之外，不会增加农民整体的税收负担。
随着城乡经济的发展，逐步扩大税基。现阶段对高收入者的重点调节比对中低收入者的普遍调节更为重要。但拓宽税基扩大征收面将成为个税今后迅速发展的一个决定性因素。
五、个税税率结构复杂
我国在分类所得税制下，有9级、5级和3级的超额累进税率及其一定的比例税率。税率的复杂繁多，不仅计算操作复杂，增加征收成本，而且使纳税人之间产生严重的税负不公现象。同时客观上给纳税人不同收入的转化进行逃、避税创造了条件。
此状况在实行混合税制后可以有效改变。在税率高低上，我国最高税率为45%，这个水平在世界上略高于平均水平（在对42个主要国家的最高税率的计算分析中，最高税率大于等于45%约占40%，小于45%的占约60%）。我国在个税改革中适当降低边际税率(如降为40%），不仅符合国际潮流，而且更为重要的是在经济上可以激发个人和经济主体的活力与创新力，提高税收的经济效率；同时，较低的边际税率会降低高收入者偷、逃税的动机，改变高税率“刺激”偷税的负效应，况且低税率比高税率更有利于征管和组织收入。在税率级次上，我国现在最高级次为工薪所得的9级超额累进税，税收级次明显太多，由普莱斯-华特豪斯会计公司《世界各国个税概览》涉及的59个主要国家和地区的个税税率计算得，税率级次在5级以下的(包括5级)占总数的57.6%，在9级以下(不包括9级)的占79.6%，而9级以上的仅占13.6%。从国际比较来看实行4～5级的累进税率是更为合理的。
参考文献:
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[2]韩留富:我国居民收入差距的现状[J].经济与管理研究,2001;（1）
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[4]何 杨:经济全球化下的个人所得税改革[J].税务研究
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