公司治理与审计约束

来源:用户上传      作者: 邱菊瑛

　　【摘要】公司治理是与审计约束共生互动的，良好的审计约束在公司治理中必不可少，占有重要地位。
　　
　　从审计的发展历史可以看出，审计约束机制的产生与发展源于三个原因：一是财产所有权与控制权分离而形成的委托――代理关系的存在；二是为了解决委托――代理关系下的信息不对称问题（如道德风险、逆向选择等）而采取的报告制度、激励机制和监督体系；三是审计的存在能降低监督总成本并提高监督效率。委托人和代理人为了自身的利益均对审计产生了需求，因此，公司治理与审计约束具有共生互动的关系。
　　
　　一、公司治理与审计约束：基于契约的分析
　　公司治理是一种契约（合同）关系，包括股东与董事会之间的信任托管关系、董事会与经理人之间的委托――代理关系。公司被看作是一组契约的联合体，这些契约治理着公司发生的交易，使得交易成本低于由市场组织这些交易时发生的成本。由于交易费用的存在、有限理性的限制、机会主义行为的存在、行为的不确定性与信息非对称决定了契约的不完全性。即一方面契约不可能将未来可能发生的事件都包罗无遗；另一方面契约不可能详细规定各契约人的权利与应尽的责任，往往只能作出粗略的或模棱两可的规定，或者由于契约双方的疏忽导致契约条款不完全。为节约契约成本，不完全契约常常采取关系契约的形式，即契约各方不求对行为的详细内容达成协议，只对目标、总的原则、遇到情况时的决策规则、分享决策权以及解决可能出现的争议的机制等达成协议，从而节约了不断谈判不断缔约的成本。公司治理的安排，以公司法和公司章程为依据，本质上就是这种关系契约。它以简约的方式，规范公司各利害相关者的关系，约束他们之间的交易，来实现公司交易成本的比较优势。
　　从根本上说，审计也是一种契约关系。它是指全体股东、董事会或监事会成员与审计受托方达成的经济责任、委托――代理关系。简森和麦克林认为，委托――代理关系是指“一个人或一些人（委托人）委托其他人（代理人），根据其他人的利益从事某些活动，并相应地授予代理人某些决策权的契约关系”。委托人和代理人都被假设是有独立利益行为目标的有理性的经济人，都有各自的利益追求，都在寻求各自的利益最大化，因此，就不可避免地出现代理人的目标函数与委托人的目标函数不一致的情况。委托人为了使代理人朝自己的方向努力，需要付出成本，为降低成本又维持这种代理关系就需要监督，审计就是一种监督方式。股东作为委托人，通过有刺激的报酬合同加上对财务报表的独立审计，就可以达到股东价值最大化的目的。对代理人而言，由于管理部门的报酬与其业绩挂钩，精明的管理人员就会主动去聘请审计人员对其业绩的真实性进行鉴定，以向股东说明其付出的努力及有效性。由此可见，审计是委托人和代理人的共同需求。
　　
　　二、审计约束在公司治理中的重要性
　　目前我国公司治理结构中普遍存在的问题是既缺乏有效的激励机制，又缺乏有效的监督和约束机制。因此，建立科学、有效的激励与约束机制是健全和完善我国公司治理结构的一项重要内容。而审计作为一项独立的专业监督活动，在公司治理结构的约束监督机制中具有不可替代的重要地位和作用。健全和完善审计约束监督机制是良好的公司治理结构的内在要求，一方面可以维系公司治理结构中各个层次之间的相互制衡关系，促进企业内部形成上下沟通、左右协调的合力；另一方面可以确保企业信息披露的真实性和准确性，最大限度地保护股东权益。
　　（一）审计委员会和内部审计的约束
　　在如何建立有效的公司治理结构的探讨中，中外学者几乎都论及审计委员会问题。各国审计委员会的具体职责大体相同，都包括以下内容：推荐审计人员；审查外部审计的范围和结果；审查内部审计的范围、适用性和审计结果；审查公司的财务政策、运营及控制系统的状况等。它们都强调了审计委员会的作用，但仅仅停留在这个层面上是不够的，审计委员会很难像人们所期望的那样发挥监督和控制的作用。其作用是有限的，理由有二：
　　1.外部董事比例的增加被认为是公司治理结构有效发挥作用的一个有效措施。到1990年止，美国制造业绝大多数公司外部董事的比例上升为86%，其他行业外部董事的比例上升为91%（何自立，1997），审计委员会的成员通常是外部董事并且常常有其他管理职责，他们通常在不同的地方工作和生活，一年一般会见一至两次（莱特里夫，1999），因此，其作用是有限的。
　　2.由于审计委员会的成员大都是外部人员，他们获取的信息无论是从广度还是深度来说都是非常有限的。正因如此，在美国等国公司中的内部审计部门一般都隶属于审计委员会，它能够对经营管理部门实施有效的监督和控制，可以根据需要对公司的所有生产经营活动进行审计。因此设置审计委员会领导之下或董事会直接领导之下的内部审计部门，能较好地解决信息不对称问题，进而较好地解决代理问题，实现有效的公司治理。从审计本身来看，这种组织设置使得内部审计部门独立于经营管理部门之外，最利于保持审计独立性，保证审计结论的客观性，最利于内部审计作用的充分发挥。
　　（二）民间审计的约束
　　对公司治理大多理解为董事会对经理人员的监督，实际上这只是一种形式。公司治理实质上是股东为确保其利益而形成的对经理人员行为进行监督的机制，董事会仅仅是股东的代表而已。根据公司治理的实质，民间审计或注册会计师审计也应是公司治理结构的组成部分。无论在西方国家还是在我国都要求上市公司的年度会计报表必须经过注册会计师的审计，其主要目的是为了保护潜在的和现实的投资人利益。由于注册会计师独立于委托人和被审计人，其提供的信息是可靠的，因而能够在一定程度上防止董事会和经理人员“内部人控制”现象的发生。因此，审计最重要的作用就是报告相关和可靠的信息，从而减少公司内部人、投资大众和其他使用者之间的信息不对称（William R Scott,1995）。因此，我们可以得出结论：民间审计的约束也是公司治理结构必不可少的组成部分。
　　
　　三、我国公司治理结构中审计约束机制的建立和完善
　　建立有效的公司治理结构必须建立有效的审计约束机制。借鉴国际经验，结合我国实际，对我国公司治理结构中的审计约束机制的建立和完善提出以下建议：
　　（一）在公司监事会下设置审计委员会，以加强董事会与经理层之间的制衡机制
　　目前我国公司制企业大多采用股东大会、董事会、监事会和经理层四位一体的治理模式。监事会是公司治理结构中对董事和经理行使监督职能的一个重要权力制衡机构，它的主要职责是对公司的经营管理进行监督。具体包括两个方面：一方面是对董事、经理行为的一般监督；另一方面是对公司财务会计的专业监督。监事会虽然不是企业中实施审计监督的专门机构，但它的职责范围及监督内容与公司内部审计监督有密切的关联。但是，由于我国企业中的监事会在实践中不能保持应有的独立性，存在严重功能失效、形同虚设等问题，在监事会下设置审计委员会不失为一种值得尝试的选择，这对于充实和加强监事会的监督功能，在一定程度上弥补我国现有制度安排中存在的缺陷具有积极的作用。
　　作为公司中一个执行监督审核职能的专门委员会，审计委员会应该接受监事会的授权和直接领导，对经理层代理责任的履行情况进行监督，同时对公司的内部审计工作进行指导，并向董事会和监事会报告工作。
　　为保证监事会和审计委员会的独立性，充分发挥其监督职能，监事会中独立董事应占多数，而审计委员会则应全部为独立董事，并由具有财务、会计、审计、管理、经济、法律等专业知识和技能，具备良好声誉和品行的专业人士组成。必须明确独立董事的职责范围和权利及义务，真正发挥其监督的职能作用。同时还应建立对监事的约束和激励机制。
　　（二）在审计委员会下设置内部审计机构，以进一步加强董事会与经理人员以及经理人员与员工之间的制衡机制
　　内部审计机构是在本公司内部设置的、专门对本公司经营管理部门实施监督和控制活动的职能部门。由于内部审计人员对本公司的各项生产经营活动比较熟悉和了解，同外部审计相比，其审计方式更为灵活，审计内容更加广泛。将内部审计机构设置在审计委员会的管理机制之下，同时独立于经营管理部门之外，使其对经理人员实施监督的权威性和有效性成为可能，从而较好地解决了公司治理结构中信息不对称及委托代理等问题，促使公司治理结构不断趋于完善。
　　（三）建立规范、完善的会计中介市场，提高注册会计师审计的执业质量
　　我国公司治理的基本目标是为了保护股东的权益。根据我国独立审计准则，注册会计师审计的总目标是对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表意见。其根本目的也是为了保护投资者的利益，以帮助他们作出正确的判断或决策。从这个意义上说，注册会计师审计的总目标与公司治理的基本目标是一致的。另外，由于注册会计师具有既独立于委托人又独立于被审计人的双向独立性，其提供的信息具有较强的公正性和客观性，能够在一定程度上防止“内部人控制” 现象的发生，缓解信息不对称对投资者的影响。因而，注册会计师审计是公司治理结构中一种重要的外部监督形式。
　　
　　四、基本结论
　　综上所述，良好的审计约束机制能够比较好地解决信息不对称问题，能够促使完善的公司治理结构的形成。因此，审计约束机制是公司治理结构中有效的必不可少的重要组成部分。
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