实施政府会计制度对医院财务管理的影响探析
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作者:杨群辉
【摘要】 政府会计是国家实现财政职能、做好预算和绩效管理的重要抓手，公立医院自2019年年初实施政府会计制度以来，逐步推动制度改革的健康平稳过渡。文章通过梳理政府会计制度改革的背景和医院会计制度的变革历程，系统分析了当前公立医院财务管理存在的问题，基于某公立医院制度改革的具体实施情况，结合面临的机遇及挑战，详实分析实施政府会计制度对医院财务管理的影响和变化，并探讨公立医院在新制度背景下优化财务管理的实施路径，为医院财务管理工作提供借鉴和参考。
【关键词】 公立医院;政府会计制度;财务管理;预算
【中图分类号】 F810 【文献标识码】 A 【文章编号】 1002-5812（2019）16-0096-03
一、政府会计制度改革的背景
政府会计是国家实现财政职能、做好预算和绩效管理的重要抓手，政府会计制度的制定与国家改革和财政管理体制的变迁息息相关。原有的政府会计制度大多立足于收付实现制，以反映预算收支执行情况及做好决算报告为重点，在这样的报告模式下，政府无法全面准确地掌握其全部资产“家底”、了解其负债情况以及衡量政府的运营成本等，不便于政府对财政资金实行全方位的管控。随着国家不断发展壮大，改革逐步推进，财政配套不断完善，原有政府会计制度的弊端逐渐呈现，已不能满足现阶段国家治理和政府管控的需要。原有的政府会计领域里，各类行政事业单位如高校、医院等都有各自独立的行业会计制度，形成多项制度并存、体系相当繁杂的局面，各行业财会制度内容存在交叉但核算口径却不完全统一，对于同样的业务，由于各自执行的会计政策和标准略有不同，处理方式也会有所差异，导致不同行政事业单位的会计信息可比性不高，政府综合汇总的财务报告质量偏低。
在新形势下，国家站在全面深化改革的战略高度提出了一系列预算管理和绩效管理的新要求，促使政府会计制度进行深入变革。2013年11月，党的十八届三中全会提出建立基于权责发生制的政府报告制度，可以进一步规范和及时了解政府债务，做好风险控制工作和确保财政年度的政府财政收支平衡。2014年，全国人民代表大会常务委员会修订《预算法》，要求各级政府按年度编制政府综合财务报告要以权责发生制为基础。同年年底，国务院批准了财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》，并演变为此次政府会计制度改革的顶层设计，目的在于摸清家底、信用评级、绩效评估、财政透明度、监督和管理、分析和利用。2015年10月23日，《政府会计准则——基本准则》（财政部第78号令）发布。同年10月财政部印发了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》（财会[2017]25 号），要求相关单位2019年1月1日起全面实施。
二、医院会计制度的改革历程
医院的会计核算体系经历了最早期的预算单位会计，以及后来与行政事业单位并行存在的医院行业会计，再发展到与其他行政事业单位相对统一的政府会计制度。在1998年前，由于当时的财政资金投入相对不足，行政事业单位资金来源与运用方式比较多元化，全国行政事业单位按照不同的预算管理方式，实行全额或差额等差异化的单位预算会计制度，后来企业会计成功改革，引发与推动了行政事业单位会计制度的变革。1998年的事业单位会计改革，形成事业单位会计准则与行业会计制度体系，其中医院会计制度正式独立成为一个行业制度。2010年，随着国民经济的快速发展，行政与事业单位的财政资金投入日益加大，为了进一步规范财政资金的管理和使用，提高资金使用的科学性、有效性、合理性，国家继续修订相关制度，包括事业单位准则与行业会计制度、行政单位会计制度等，2010年，新《医院会计制度》发布。2018年，随着国家深化改革的推进，要求不断提高国家治理能力，进一步提升预算管理水平，实现在权责发生制基础上编制政府综合财务报告的目标，政府会计核算进行了全面改革，改变了原有的行政单位会计制度和事业单位准则、行业会计制度，形成了统一的“政府会计准则+政府会计制度”财务体系。改革之前行政、事业（含行业）政府单位会计制度体系相互独立，改革之后不再单独设立。与其他政府机构一样，医院采用统一的政府会计标准，逐步建立政府会计核算制度体系。涉及预算资金的相同业务项目不仅在权责发生制的基础上进行核算，而且還以收付实现制为基础进行会计核算，形成了新型核算体系，即预算会计和财务会计适度分离又相互衔接。
三、公立医院财务管理现存的问题
（一）财务管理型人才相对紧缺
公立医院的传统财务核算相比企业及其他机构的整体复杂性较低，对从业人员的专业性要求不高，因此大多数公立医院财务部年龄较大的会计人员学历层次普遍不高，综合能力并不过硬，他们擅长会计核算，但在管理会计和财务分析上的专业能力较弱，结合财务数据进行财务管理和分析时往往感到力不从心。而在大数据时代，医院的日常业务及管理工作产生海量数据，基于财务数据的财务管理及分析挖掘对医院的整体决策及管理起到至关重要的作用。医院财务管理型人才的紧缺直接弱化了医院的管理会计和财务分析功能，使公立医院财务管理工作很难得到高效落实。
（二）财务管理的信息化水平不高
随着医院发展水平的提升，医院对于精细化管理的要求不断增长，而精细化贯穿财务及运营的各个环节，IT和信息系统的基础支撑作用尤为关键。目前医院的财务信息化系统更多地侧重于财务核算本身，财务管理功能过于简单，在财务信息沟通、信息共享等方面功能薄弱，财务的核算系统与其他管理绩效等系统缺乏有效互通对接，且系统设计没有考虑综合及专科差异性和医院的具体实际情况，一方面影响数据的采集与录入，甚至造成部分数据的纰漏;另一方面增加了数据分析的难度，对医院精细化、规范化管理水平的提升形成制约。
（三）成本管理方面的成效不大 2010年医院会计制度对医院的科室全成本核算提出了新的要求，同时也希望有条件的三级公立医院积极开展医疗服务项目和病种成本核算，使得医院重视单位的成本管理，不断降低医院的医疗运营成本，提升医院的社会性和公益性。在这个原则指导下，不少医院开始尝试成本管理与改进，但总体成效不大。一方面，医院成本管理缺乏系统性，几乎处于碎片化管理的状态，医院缺乏整体的指导思想，也尚未从权、责、利等角度系统梳理财务与其他科室的关系，容易造成资源无法共享等;另一方面，管理费用作为间接费用，通常是根据工作人数的比例分摊分配给临床、医技和医辅部门，这种分配方法相对比较粗略，整体成本管理缺乏成效。
四、某公立医院落实会计制度改革面临的机遇和挑战
（一）间接带来一次深度的清产核资机会
某公立医院为做好政府会计制度与医院会计制度的顺利衔接，在2018年第四季度全面开展医院资产的核实清理和分类统计工作，会同医院后勤部门，整理基建等项目的资金来源，明确项目资金进度安排，对所有的资产设备进行盘点，根据政府会计制度的要求进行重新分类;组织财务人员全面清理单位往来款项，对超过两年以上的应收应付款进行原因分析;梳理各类经济合同事项等衔接准备工作。趁此次制度变革医院全面清产核资，及时核销往来款项，梳理内部控制流程，不断总结和改进财务管理。
（二）适应了财务信息化升级改造的要求
为应对本次制度变革，大多数公立医院选择升级原有的财务信息系统，个别医院考虑到原有的信息系统较老旧，则会直接进行系统更换。某公立医院现用的财务信息系统是在新医院会计制度实施后购置的，考虑到成本效益最大化，本次选择对原有系统进行升级。借升级契机，医院财务科对原有系统不足之处提出新的改进要求，以便升级后的系统不仅能适应政府会计制度的双重核算模式，还具备针对医院自身特点设置系列个性化的核算服务和财务管理功能。
（三）促进了财务人员专业技术能力的提升
由于会计制度变革，某公立医院的财务人员团队建设也在不断加强，为做好制度衔接，进行了多次集体和个别人员的培训，在实施政府会计制度后，经常集体讨论一些账务处理问题，形成了良好的互动交流，各岗位不仅熟知各自岗位专业知识，还参与其他岗位的交流，获益颇多。
（四）面临财务信息系统升级后不稳定的挑战
本次财务系统升级，要改变的内部架构相对复杂，不仅要满足财务会计和预算会计对统一的数据源进行平行记账的要求，还要增设如《预算结转结余变动表》等一系列预算会计报表体系，外加细节处理上每家医院都有自己的个性化需求，导致某公立医院此次升级不够顺畅，解决新需求的同时偶尔会将原来的某些细微构造改变，从而又产生新的系统问题，与系统开发人员和驻场工程师不断研讨和改良，使系统逐步趋向稳定是一项重大的协作项目，需要医院财务科和系统研发方共同努力。
五、实施政府会计制度对医院财务管理的影响
（一）新制度有利于提高公立医院预算管理水平
政府会计制度最大的亮点是在财务会计的基础上引入了预算会计，设置预算会计科目，采用双体系平行记账模式，新增系列预算会计报表，便于了解预算资金的收支和变动情况，进一步强化预算刚性和加强预算的约束性。在新制度和新背景下，有利于实现公立医院全面预算管理，合理分配资源，协调医院各部门的收支预算。
（二）新制度为绩效管理提供重要保障
2018年下半年，全面实施预算绩效管理改革要求必须以预算资金管理为主线，综合考虑各方面因素以推动提高部门和单位整体绩效水平。政府会计制度立足于政府会计核算体系的长远发展，可为全面实施政府绩效管理提供重要保障。公立医院作为预算事业单位，在实施政府会计制度背景下，在预算执行和监督阶段，能有效地配合财政部门进行绩效考核。利用财务会计和预算会计产出的报表数据，进一步形成系列绩效考核指标，利于政府科学判断医院财政资金项目的预算执行和绩效考核情况，推动医院的整体绩效管理水平，也为政府后续做好预算绩效管理工作提供参考。
（三）新制度更利于财务分析
在医院财务分析指标体系中，有反映预算执行情况、医疗费用控制水平、成本管理能力等各类的指标。通过这些指标可以清晰地了解一家医院的过去、现在和未来，它为我们持续改进财务管理工作和优化经济决策提供了重要信号，为提升医院整体管理水平找到切入点。双报告体系是政府會计制度的要求，不仅要有财务报告，还要有决算报告，从不同角度，系统、科学、综合地反映医院整体状况，有助于上级主管部门、医院领导及相关关系人作出正确决策，可见双报告体系对做好财务分析工作意义重大。
（四）新制度对成本管理提出更高的要求
在最新医改政策和《政府会计制度》的双重背景下，一方面，公立医院将全面实施药品零加成和耗材零加成，这部分收入差额在政府补偿不足的情况下，医院需要从成本管控方面弥补效益。另一方面，公立医院作为公益性事业单位，最重要的使命是维护人民生命健康，上述政策带来的成本管控变化不能影响诊疗环境和质量，即在不降低医疗服务水平的前提下，医院可以进行合理的运营成本控制。
（五）新制度使医院财产物资管理更精细化
政府会计制度把公立医院的固定资产从原来的四大分类变更为六大分类，从原来的“其他固定资产”分类中，将“文物陈列品、图书档案、家具用具”等细分和独立出来，并改变了部分固定资产的折旧年限，还将房屋、构筑物进一步细分为钢结构、砖混结构等，把专用设备细分为医用电子仪器、超声仪器、高频仪器等19项。耗材方面，新制度库存物品科目细分卫生材料至血库材料、医用气体、影像材料、化验材料等，后续财务人员不仅可以在物流系统统计耗材的细分类数据，也可以直接通过财务账来快速统计细分类的“收、发、余”情况。同时，新制度要求按形成时的经费性质，对固定资产、无形资产进行明细核算。可见新制度从管理需要和核算要求等方面对财产物资进行科学合理的分类，使财产物资的管理更精细化。 六、政府会计制度下公立医院如何加强财务管理
（一）重视医院财务信息化建设
公立医院在新旧制度衔接过程中遇到的最大困难和挑战是财务系统的升级改造，政府会计制度的实施对大型公立医院财务信息化建设提出更高要求。系统升级不仅是软件公司的事情，更取决于医院财务部门的高度配合，财务人员要对制度有深刻认知，必须明确核算各个维度和要素，明确哪些项目和内容需要进行辅助核算、做怎样的辅助核算才能满足政府会计制度、医院管理、财务报告等的要求。目前大多数公立医院都走向了经济运行精细化管理的阶段，财务信息系统不仅要实现基础会计核算要求，还需与HIS收费系统、物资管理、薪酬管理、成本绩效考核等系统模块形成连动交互，在业财融合、人工智能、大数据时代背景下，医院整体的财务信息化程度仍相对落后，存在很多细节上的不完善。在医疗行业财务管理领域深耕精耕的软件厂商并不多的情况下，医院更应重视其财务信息化建设，也希望国家在推行政府会计制度的同时可对医院财务信息系统领域给予适当支持。只有财务信息化建设好了，后续的财务管理才能走得更远更宽广。
（二）重视培养医院财务管理人才
随着科学技术的发展，互联网大数据以及人工智能等技术的日益成熟，医院财务人员既要掌握全面的专业知识，更应具备使用信息化手段、利用大数据进行财务分析和管理的能力，使医院的财务管理由简单的记录价值转变成创造价值。目前，医院绝大部分财务人员只负责和关注日常性的账务处理，只有极少数的人员参与到财务管理工作。为改变这一现状，一方面医院应重视现有财务人员综合业务能力的培训，多提供学习机会和平台，不断提升专业技能，为财务管理奠定知识基础;另一方面醫院应重视财务管理人才的引进工作，多招聘具有信息化素养的复合型人才，加强财务信息数据的整合和分析能力，打造一支专业的财务管理人才队伍，为医院财务管理工作提供人才储备。
（三）创新财务管理制度，提高医院财务管理工作质量
政府会计制度的实施对医院预算管理、绩效管理、成本管理、资产管理及财务分析带来新的要求和促进。公立医院财务人员应根据财务会计和预算会计核算要求，不断革新预算管理体系，强化成本控制意识，做好绩效管理和内部控制等财务管理工作，这些工作都离不开科学的财务管理制度的指引和保障，目前大多数医院的财务管理相关制度还停留在适应原医院会计制度的层面，不够深入和细致，医院财务部门应结合政府会计制度的要求努力创新原有的财务管理制度，提升财务管理的有效性，提高医院的核心竞争力和医院的整体运营效率，进而为医院科学、健康的发展添砖加瓦。Z
【主要参考文献】
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