基于作业成本法下的质量成本的核算
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作者: 张 军
摘要:在全球经济竞争日益激烈的当今世界,质量是企业的生存之本,全面提高产品质量,是我国企业现阶段面临加入WTO所带来的挑战而应采取的重要措施。企业在生产经营中必须注意质量与效益的统一性,既要提高质量又要防止过高的成本,世界各国企业同样都面临这一问题。文章主要研究在现行的会计制度下,质量成本核算的内容和程序。
关键词:质量成本;确认;计量;质量成本核算
在质量和效益成为经济发展的决定性因素的今天,开展质量成本控制理论的研究,无疑对提高企业质量经济效益具有方法论上的意义。许多管理人员认为全面质量管理(TQM)是近年来最重要的课题之一。诸种久负盛名的大奖,如美国的Malcom Baldrige质量奖,日本的Deming奖,均是授予公司的质量奖。
20世纪50年代初,美国质量管理专家A.V.菲根堡姆主张把质量预防费用和检验费用与产品不合要求所造成的厂内损失和厂外损失一起加以考虑,提出质量成本概念。随着市场经济的发展和科学技术的进步,企业间的竞争日益表现为产品质量的竞争,而提高产品质量,必然会增加一定费用,使企业产品成本上升,影响企业利润。如何处理质量与成本之间的这种矛盾无疑成为企业界关注的主要问题。而J.M.朱兰博士提出质量成本如同“矿中黄金”的著名比喻后,企业界更加重视开展质量成本管理工作。
一、质量成本核算的特点
质量成本核算与生产成本核算相比,有以下不同点:
第一,核算性质不同。生产成本核算方法必须按照会计制度和规定的成本项目核算规程进行。目前质量成本核算一般以统计核算方法出现,数据主要是从有关原始记录和账册资料收集统计而来的。其本身的勾稽关系,数据的可靠性和精确性不如生产成本严密。
第二,核算的内容不同。质量成本是企业为保证和提高产品质量而支付的一切费用,以及因未达到质量标准而产生的一切损失之和。质量成本包括研制、生产、销售、服务过程的质量费用。而生产成本是企业在再生产过程中所耗费的活劳动与物化劳动费用之和。
第三,摊配原则不同。生产成本是按照权责发生制原则进行摊配的,使用了“待摊费用”和“预提费用”这两个科目,而且费用的待摊和预提都有严格规定,不能随心所欲。质量成本中有些费用的摊配是按收付实现制方式进行的,即将当期发生的质量成本费用都作为期间成本处理。
二、质量成本的确认
在会计分期的前提下,企业发生的质量成本必须归属于不同的会计期间。质量成本定义为:为保证和提高(包括开发)质量所花费的全部费用,及因质量保证和提高(包括开发)而造成的直接经济损失。
按照权责发生制原则来确认本期的质量成本,根据权责关系,企业有些支出,虽然在本会计期间发生了,但从收益归属期来看,不能构成本会计期间的质量成本,如企业预付的质量改进措施费、质量培训费等;有的支出不是在本会计期间支付现金,但它事实上应归属于本会计期间。为了准确核算企业的质量成本,企业应按照权责发生之原则来正确区分和核算应归属与不同会计期间的质量成本。
三、质量成本的计量
在质量成本的计量中,以名义货币为计量单位,历史成本为计量属性。质量成本的发生一般与现金的支出有关,考虑物价的一般稳定性,所以采用名义货币为计量单位可以准确的对质量成本进行计量。
在历史成本原则下,成本是指已完成交易支付的代价,代表资产或劳务取得时,购买人主观所认定的价值。历史成本原则以成本作为计价及入账的基础,除非有新的交易发生或消耗,入账的成本就不再变动。按照历史成本计量质量成本的方法的主要理由是因为它们可以核实。
四、质量成本的分配
根据企业的情况,确定个质量成本项目的成本动因,采用作业成本法分配质量成本(见表1)。
作为费用分配依据的成本动因常见的可归纳为以下三种:
第一,执行动因。若某项作业被重复执行时,每次作业消耗的资源费用差别很小,这时作业的执行次数即可作为成本动因。
第二,数量动因。当某项作业多次执行中资源费用的消耗表现出明显的差异,若资源费用的消耗跟作业时间或其他数量量度存在近似的正比例关系,这时称成本动因为数量动因。数量动因可表现为作业时间,也可表现为耗用资源的体积、重量等量度。
第三,强度动因。有些产品、劳务或顾客需求一些具有特殊性作业,在作业执行过程中资源的耗费并不具备执行动因或数量动因的条件,这时需要对作业作个别追踪记录,直接把作业成本归属于成本计算对象,这种成本动因称为强度动因。
五、应设置的账户
应设置“质量成本”总账账户。为了适应上述产品质量成本核算的要求,企业应设置“质量成本”总账账户,用以核算产品质量成本,汇集属于质量管理的各项费用和损失,既包括实际支付的显见成本,又包括经过计算而确定的隐含成本。
此外应设置以下二级账户:
第一,“预防成本”账户,用来核算为了防止生产不合格产品所发生的费用,借方登记费用的实际发生数。贷方登记月末分配转出数,该账户月末无余额。
第二,“鉴定成本”账户,用来核算为评定是否达到规定的质量标准而发生的试验、检验和检查费用,借方登记费用的实际发生数。贷方登记月末分配转出数,该账户月末无余额。预防成本和检验成本都只属于显见成本。
第三,“内部损失成本”账户,用来核算产品在交货前因未能满足质量要求而发生的损失,借方登记费用实际发生数。月末将实际发生并应得到补偿的费用从贷方分配转出,将不能得到补偿的费用与“质量成本调整”账户对冲。
第四,“外部损失成本”账户,用来核算产品在交货后因未能满足质量要求而发生的费用,借方登记费用的实际发生数。月末将实际发生并应得到补偿的费用从贷方分配转出,将不能得到补偿的费用与“质量成本调整”账户对冲。
第五,“外部质量保证成本”账户,用来核算为客户提供特殊的和附加的质量保证而发生的费用,借方登记费用的实际发生数。月末将实际发生并应得到补偿的费用从贷方分配转出,将不能得到补偿的费用与“质量成本调整”账户对冲。
第六,“质量成本调整”账户,用来核算和反映实际发生但不需得到补偿的隐含成本,贷方登记隐含成本的实际发生数。月末将其与“内部损失成本”账户、“外部损失成本”账户、“外部质量保证成本”账户下的隐含成本对冲,该账户月末无余额。
以上账户都应该根据管理或核算的需要设置明细账进行核算,如按责任单位、产品类别、质量成本项目等设置。在计算质量成本时,只需将上述前五个账户的发生额汇总即可得到企业一定时期的质量成本总和。对质量成本进行分析考核以后,再将应当得到补偿的费用分配转入“生产成本”、“管理费用”、“营业费用”等账户。
总之,随着经济全球化发展,市场对产品质量的高要求,同一行业多家企业参与竞争细分市场份额,使企业盈利能力下降;我国加入WTO导致开放程度和竞争强度不断增加,企业之间以人才和技术为基础的竞争日趋激烈,推广应用质量成本法显得越来越有必要。只要我国企业准确把握质量成本法的规律,深刻领会和灵活运用这一先进成本核算和经营管理理论的精髓,从内部着手控制质量成本,深入挖掘即能以较低的质量管理投入,节约高额的质量成本,为我国企业赢得较多的利润。
参考文献:
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5、郭光荣.ERP环境下的作业成本核算程序[J].合作经济与科技,2010(9).
(作者单位:中国电子科技集团公司第二十六研究所)
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