自然资源资产离任审计研究文献综述
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[摘 要]自然资源资产离任审计是一个全新的审计模式、审计领域，许多学者对此展开了研究。本文在梳理前人研究成果的基础上，对自然资源资产离任审计的概念界定和构成要素进行了归纳，并对当前学术界在该领域的研究现状作出了述评，指出了不足之处和未来研究方向，以期为相关研究提供参考。
[关键词]自然资源;资产;离任审计
[中图分类号]F239.4 [文献标识码]A
自党的十八届三中全会首次提出对领导干部实行自然资源资产离任审计的要求以来，广泛引起了理论界和实务界的积极探索。2015年11月出台了《开展领导干部自然资源资产离任审计试点方案》，标志该项工作正式展开; 2017年11月中办和国办在试点的基础上，联合印发的《领导干部自然资源资产离任审计暂行规定》，对此项工作提出了具体要求，并明确从2018年起，该项工作由试点阶段进入到全面推开阶段。十九大报告中也强调要“统筹山水林田湖草系统治理，实行最严格的生态环境保护制度”。可见，作为环境保护的一种管理手段，自然资源资产离任审计逐渐受到重视并不断完善。
1 自然资源资产离任审计概念界定
1.1 自然资源资产离任审计内涵
领导干部自然资源资产离任审计作为一项具有中国特色的自然资源资产管理的制度创新和政策创新，是我国推进生态文明建设的重要举措。根据《领导干部自然资源资产离任审计暂行规定》，其内涵是审计机关对被审计领导干部任职期间所在地区或者主管业务领域的自然资源资产管理和生态环境保护情况进行审计，并根据审计结果，对此期间造成其变化的原因进行分析，客观评价被审计领导干部履行资源环境保护责任的情况。
1.2 自然资源资产离任审计与资源环境审计的关系
2008年审计署明确将资源环境审计列为六大审计类型之一，随后于2009年9月出台了《关于加强资源环境审计工作的意见》，其中强调“关注领导人履行资源管理和生态环境保护职责”;林宗华（2014）指出，相比资源环境审计，自然资源资产离任审计不管在关注领域的范围上，还是在发挥作用的程度上都更加宽泛。可见，自然资源资产离任审计属于资源环境审计的重要范畴，是一种特殊的资源环境审计。
1.3 自然资源资产离任审计与经济责任审计的关系
耿建新（2002）认为环境保护审计是领导干部经济责任审计的重要组成部分;2010年我国明确提出要关注“与领导干部履行经济责任有关的管理、决策等活动的经济效益、社会效益和环境效益”，随后于2014年审计署等中央七部门联合印发了《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定实施细则》，把“自然资源资产的开发利用”作为地方各级党委、政府主要领导干部经济责任审计的主要内容之一。可见，开展自然资源资产离任审计是对领导干部经济责任审计的一种拓展与延伸。
2 自然资源资产离任审计要素
2.1 自然资源资产审计目标
学者们对审计目标有不同的看法：一是“责任观”，蔡春（2014）认为是有助于强化领导干部对生态文明建设的责任，建立生态环境损害责任终身追究制，推动实现科学发展、可持续发展;二是“国家治理观”，李胜（2016）通过构建自然资源资产离任审计现代化结构模型，以促进国家生态治理体系和治理能力现代化;三是“资源管理观”，陈献东（2014）认为审计目标是加强和改进自然资源资产的利用和管理;四是“产权保护观”，陈波（2015）认为是为了促进领导干部尽职履行受托责任，进而保护自然资源资产产权主体的合法权益。
2.2 自然资源资产审计主体
对于审计主体，主要存在三种观点：一是认为审计主体只能是国家审计机关。钱水祥（2016）从自然资源资产产权性質出发，刘明辉等 （2016）从国家法律的相关规定和委托人的授权角度出发，均认为审计主体只能是国家审计机关。二是认为审计主体是多元的。陈献东（2014）认为审计主体除了包括审计机关和内部审计机构，还应有中介机构的大力支持和社会公众的积极参与。三是认为审计主体是一员为主，多元参与。蔡春（2014）指出自然资源资产保护的责任不仅仅是政府的责任，还是其他社会组织的责任，但国家审计机关应处于主导地位。
2.3 自然资源资产审计对象
对于审计对象，主要存在两类观点：一种观点认为是对“人”的审计，其中分为单一审计对象论和多元审计对象论。安徽省审计厅课题组（2014）等从我国的政治制度、行政体制、责任政府建立和审计实践四个方面验证了审计对象只能是地方党政领导的单一审计对象论，而黄溶冰（2016）、郭旭（2017）认为审计对象除了有地方党政领导干部，还应有承担自然资源资产管理责任的相关单位主要领导干部和国有企业主要领导人员。另一种观点是对“物”的审计。钱水祥（2016）认为审计对象是领导干部任期内所辖地区拥有或占有的自然资源。
2.4 自然资源资产审计内容
学者们从不同角度对审计内容进行了研究：陈波等（2014）从自然资源审计业务类型的角度，将自然资源审计分为自然资源财务审计、合规审计和绩效审计;钱水祥（2016）考虑将自然资源资产法规政策执行情况、自然资源资产重大决策事项、自然资源资产管理情况、自然资源资金管理情况和自然资源资产负债表纳入领导干部经济责任审计;陈献东等（2014）将经济责任审计和资源环境审计结合，对自然资源资产的使用情况、管理情况和监管情况进行审计。
2.5 自然资源资产审计方法
学者们对开展离任审计的方法主要分为两类：一是传统审计方法，包括审阅记录、观察、询问、检查有形资产等;二是现代审计方法，如利用卫星遥感数据接收系统、GPS全球定位系统、空气监测系统等，孟志华等（2018）通过运用3S技术从数据管理、查询与统计、空间分析以及结果表达等多方面来探讨政府绩效审计。 2.6 自然資源资产审计评价指标
较多学者都是通过构建多层次审计评价指标体系。唐勇军（2016）从制度建设、总量控制、开发、节约、资金利用、保护等六个行为层面构建了水资源资产离任审计评价指标体系;苏孜等（2018）认为应当从自然资源的政策落实、财务收支、治理开发、环境保护、廉政情况等方面建立自然资源经济责任审计指标体系。
3 文献述评与建议
3.1 研究述评
通过对上述研究成果的梳理，可以看出：
（1）在概念界定上，明确了自然资源资产离任审计是资源环境审计和经济责任审计交叉融合的一种审计，这一研究为本文内涵定义提供了研究基础，由此可见，在未来的探索中应当将自然资源资产离任审计与已有的资源环境审计、经济责任审计结合起来研究。
（2）在审计要素上，可以发现国内学者较为重视对审计主体、对象、内容、方法以及目标等方面的研究，但是到目前为止，都没有形成统一的标准。
3.2 研究不足
（1）理论体系不够完善。目前，自然资源资产审计的理论框架在我国并没有完全建立，并且有关自然资源资产审计准则的研究相对较少。
（2）研究主体不够广泛。现研究主体集中为高等院校的科研人员，偏于理论研究，但是自然资源资产离任审计会涉及水土保持、森林保护、湿地环境、江河排污等多个专业领域。
（3）研究内容不够充实。目前大多数研究讨论了自然资源资产离任审计的基础性问题，并且都是从单一角度对某一要素进行探究，缺乏整体性。
（4）研究方法较为单一。现有成果多注重于定性分析，方法多采用单一学科方法。
3.3 研究建议
（1）扩大研究主体。高校学者、社会科研单位、资源职能部门和国家审计人员可以加强合作，共同研讨自然资源资产离任审计的相关理论体系，有助于提供思想先导和理论支撑。
（2）深化研究内容。将理论与实践结合起来，并根据试点省市的实际情况，逐步确立统一的基础性概念和框架，将研究深化。同时自然资源资产离任审计与经济责任审计、资源环境审计、企业审计、财政审计等有一定联系，可以从多角度深入研究。
（3）创新研究方法。通过跨学科交叉研究方法对审计工作中存在的问题进行整合性研究;通过GIS、大数据等研究手段来有效提高离任审计分析的准确性、科学性。
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