餐饮品牌加盟业务及其涉税问题解析
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摘 要：在大众创业的时代背景下，越来越多的餐饮创业者选择加盟的方式开店，既可以降低创业失败的风险，又能借助知名品牌提供的培训和资源，迅速打开市场并实现盈利。因此，专门从事餐饮品牌加盟服务的电子商务公司应运而生。新业态下，如何规范财务核算和涉税处理，是这类企业财务人员十分关心的问题。
关键词：餐饮品牌加盟;业务;涉税
中图分类号：F719.3 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2019）36-0044-02
近几年来，笔者在对专门从事餐饮品牌加盟服务的电子商务公司进行审计时，关注到财务人员比较关心的几个财税问题。以某餐饮品牌加盟电子商务公司的实际业务为例，对其日常经营业务中的三个财税问题进行解析。
一、关于收入性质确认及增值税适用问题
某电子商务公司通过互联网向有餐饮品牌加盟意向的创业者提供在线咨询服务和业务指导，促成业务合同。主要经营活动涉及餐饮管理咨询、商务信息咨询，提供企业形象策划，餐饮企业管理咨询，预包装食品、酱料销售等。主营业务收入来源：为餐饮行业创业者提供管理咨询服务取得的收入，向餐饮品牌加盟者销售配套酱料取得的收入。根据加盟合同约定向创业者收取品牌加盟费用，提供加盟店的注册商标，提供食品制作设备并传授相关食品制作技术及配方，负责培训主要技术人员，协助推荐、帮助考察餐饮店的具体选址，提供店面整体规划设计方案以及装修建议，提供经营相关资料。
为了规范对加盟企业的管理，树立良好的品牌形象，保证加盟店的服务水平和食品质量，该电子商务公司要求加盟者必须使用统一的商标从事餐饮业务，必须使用其提供的厨房设备及餐具、食品制作配方及材料。电子商务公司向加盟创业者提供业务运作指导、技术培训等服务，同时向其提供标准配置厨房设备、餐具和酱料等商品。有人认为，在财务核算时应当分别核算提供技术服务收入和销售商品收入，在申报纳税时应当按照各自的适用税率分别申报缴纳增值税。也有人认为，上述业务属于混合销售行为，以提供服务为主的混合销售，应当按照提供技术服务申报缴纳增值税。
笔者认为，电子商务公司之所以能够吸引创业者加盟，既不是因为其提供的业务运作指导、技术培训等服务具有吸引力，也不是因为其销售的厨房设备、餐具、酱料等商品质量好，主要是因为其开发出了深受顾客欢迎、具有良好口碑的知名餐饮品牌，品牌背后隐含的经营理念、服务方式以及特有食品制作配方才是其核心竞争力和品牌价值所在。实质重于形式是财务核算和涉税处理都应当遵循的重要原则，根据这一原则不难判断：电子商务公司从事加盟推广业务所取得的收入，既不属于提供服务收入或销售商品收入，也不属于混合销售收入，而是转让无形资产收入。
根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》所附的《销售服务、无形资产、不动产注释》规定，销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动。无形资产，是指不具实物形态，但能带来经济利益的资产，包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源使用权和其他权益性无形资产。其他权益性无形资产，包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权（包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权）、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。商务辅助服务，包括企业管理服务、经纪代理服务、人力资源服务、安全保 护服务。企业管理服务，是指提供总部管理、投资与资产管理、市场管理、物业 管理、日常综合管理等服务的业务活动。
据此，电子商务公司收取的品牌加盟费应当属于无形资产转让收入的范畴，应当按照“销售无形资产—其他权益性无形资产”进行財务核算，并按照转让无形资产适用6%的增值税税率申报纳税;电子商务公司向加盟者收取的日常管理费则属于商务辅助服务的范畴，应当按照“商务辅助服务—企业管理服务”进行财务核算，并按照商务辅助服务适用6%的增值税税率申报纳税。
二、关于业务推广费用的涉税问题
笔者以对某电子商务公司审计过程中发现的有关情况为例，对电子商务公司业务推广费涉税问题进行分析。
某电子商务公司主要通过网络渠道进行业务推广，业务人员直接通过网络公司提供的平台与有加盟意向的创业者进行在线交流，双方通过网上洽谈达成合作意向，对加盟合同的有关内容进行初步协商，确立业务合作关系后直接进行网上签约，或者根据对方要求进行现场考察后当面洽谈签约。2018年度该公司账面列支“销售费用—技术服务费”2 295万元，占销售收入的24.37%;列支“销售费用—广告费”1 405万元，占销售收入的14.93%。审核发现该公司与各网络平台签定的合同基本相同，主要内容涉及广告宣传、项目推荐、营销推广、技术服务等，未对各项服务的具体收费金额进行划分。取得网络公司开具发票内容为技术服务费的大约占70%，发票内容为广告费的大约占30%。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第44条规定，发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除;超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。所得税扣除规定中的广告费是指企业通过一定媒介和形式介绍自己所推销的商品或所提供的服务，激发消费者的购买欲望，而支付给广告经营者、发布者的费用;业务宣传费是指企业开展业务宣传活动所支付的费用，主要是指未通过广告发布者传播的广告性支出，包括企业发放的印有企业标志的礼品、纪念品等。
本案例中，该电子商务公司未对合同付费金额进行明确划分，虽然从取得的发票内容来看，大部分为技术服务费，但是从合同约定条款来看，涉及广告宣传方面的内容居多，而企业所得税法规定广告宣传费税前扣除限额为当年营业收入的15%，超支部分可以向以后年度递延。2018年账面列支的广告费占销售收入的14.93%，如果发票内容为技术服务费但与合同约定条款不符的部分也被主管税务机关认定为广告宣传费，则广告宣传费约占销售收入的40%，不但当年需要纳税调增的金额较大，而且从其现有业务推广模式来看，以后年度也无法结转扣除。 基于以上情况，为了避免因发票内容与合同约定不符而被认定为广告宣传费进行纳税调整的涉税风险，笔者认为在与网络公司签订合同时，应当对网络公司提供的各项服务具体内容和收费标准、收费金额进行明确约定。合同签订后，发票开具的内容和财务核算的费用归类应当与合同保持一致。例如，通过网络平台向不特定客户推广餐饮加盟信息、展示加盟店形象、宣传旗下品牌及客户加盟成功案例等而支付的相关费用，付费金额与版面安排、播放时长及频次密切相关，属于广告宣传费的范畴;为了获得消费者的更多关注，购买百度搜索引擎提供的竞价排名服务所支付的费用也属于广告宣传费;由网络公司提供技术支持，实现电子商务公司业务员与意向加盟者的在线交流，通过网络平台进行信息沟通、业务洽谈、合同签订，此类服务属于技术服务的范畴，网络公司应当开具技术服务费发票，电子商务公司则作为合同成本的组成部分进行核算。
三、基地、试吃间领用的食材的财务核算及涉税问题
该电子商务公司为了开发新产品设立了研发基地，为了方便向客户宣传推荐加盟店食品，增加客户直接体验和现场感受，设置了试吃间。研发基地、试吃间除了面向消费者和加盟客户搞品牌宣传、新产品推介活动，还负责公司到访客户的业务招待以及公司内部员工的午餐及加班餐。经审核，研发基地、试吃间日常消耗的食材、低值易耗品于领用时记入“销售费用—其他费用”。
根据实际情况分析，该公司以潜在客户为对象提供试吃体验，具有业务宣传的性质，相关成本费用应当记入广告宣传费;向有業务关系的特定客户提供餐饮招待的支出属于业务招待费;为内部员工提供工作餐的支出应当计入职工福利费。由于该电子商务公司主营业务并非直接向顾客提供餐饮服务，而是为餐饮行业创业者提供管理咨询服务、向餐饮品牌加盟者销售配套酱料，所以其上述行为不构成视同销售，应按非应税项目进项税额不得抵扣进行处理，在购买时未明确用途已经抵扣的进项税额，应当在领用时作进项税额转出。同时，由于业务招待费、广告宣传费和职工福利费均属于按照规定限额在企业所得税税前扣除的项目，财务核算中应当单独设置明细科目进行核算，避免与其他科目混淆，年度终了企业所得税汇算清缴时有所遗漏。
参考文献：
[1] 中华人民共和国企业所得税法实施条例[S].2007.
[2] 财政部、国家税务总局《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）[Z].2016.
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