个人所得税改革背景下企业个税筹划研究

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　　摘 要 个人所得税作为仅次于增值税和企业所得税的第三大税种，肩负着调节居民收入的重要使命，在国家税收征管体系中起着举足轻重的作用。本文以个人所得税改革为背景，在归纳总结新个税变化的基础上，全面分析个税改革对企业的影响并提出相应的筹划方案，力求通过个税筹划提高员工获得感、增强企业竞争力。
　　关键词 个人所得税改革 个税筹划 薪酬结构
　　2018年8月31日，第十三届全国人大常委会审议并通过了修改个人所得税法的决定，多项个税政策得以出台。本次改革从完善收入公平分配出发，结合当前社会经济发展水平和生活成本，充分考虑了纳税人的收入来源和供养支出，把真实所得作为征税对象，大幅调整了扣除标准，很大程度上减轻了纳税人的实际税负。
　　一、个人所得税改革主要变化
　　（一）引入“综合所得”概念
　　本次改革引入“综合所得”概念，开启了我国个人所得税从分类税制走向综合与分类结合税制的新纪元。改革前，个人所得税法将居民收入划分为工资薪金所得、经营所得、劳务报酬所得等，各税目适用相对独立的计算方法与征管模式。虽然这种方式在实务操作中简单易行、便于理解，但对同一课税对象缺乏完整性和公平性，具體体现在收入相同的情况下，由于收入来源不同，可能形成税负差异。新的个人所得税税法弥补了这一缺陷，将工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许使用费所得合并为综合所得，适用综合所得税率表，按七级超额累进税率计算个人所得税。经营所得适用经营所得税率表，按五级超额累进税率计算个人所得税。
　　（二）增加专项附加扣除
　　专项扣除政策是本次个税改革的最大亮点，政策设计考虑了纳税人的实际负担，允许纳税人将日常生活的部分基本开支计入个税抵减项，包括子女教育支出、继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息和住房租金、赡养老人六项。个税改革前，同等收入的纳税人由于实际负担的家庭日常支出不一致，实际生活水平有很大差异。比如独生子女同时有赡养老人和抚养孩子的双重负担、二胎政策放开后养育两个孩子的负担、配偶或子女医疗开支的压力等。适当的扣除，体现了国家政策导向和人文关怀，弘扬了民族传统美德，有助于社会稳定和家庭幸福。
　　（三）采用“累计预扣法”计算个税
　　在2018年个税改革之前，个人所得税虽然名为“个人”，实际是由企业代扣代缴的，企业向员工发放的是税后薪酬，即员工无须在未来对个人收入进行个税清算。由于新的个人所得税法引入了“综合所得”概念，而员工的综合所得往往不是从一处企业获得的，为了确保同等综合所得收入适用的税率一致，新个人所得税法规定，除企业在发放工资时进行预扣预缴以外，年末还应进行汇算清缴。因此，个人所得税法实施后，员工每月获得的薪酬并不是真正的税后收入。
　　累计预扣预缴应纳税所得额=累计收入-累计免税收入-累计减除费用-累计专项扣除-累计专项附加扣除-累计依法确定的其他扣除。
　　二、个人所得税改革对企业的影响
　　虽然个税改革不会直接增加企业用工成本，但作为个人所得税代扣代缴义务人，企业要根据新个人所得税法的各项规定，及时、准确地扣缴和申报员工个人所得税。因此，新个税改革对企业管理也带来了一定挑战。
　　从内部管理角度看，新个税计算复杂、扣除种类多且呈个性化，加上累计预扣法需要以全年累计所得计算应交个人所得税，直接增加了人力资源部门的工作量与难度。目前大多数企业采取IT系统计算个人所得税，为确保计算准确，应不定期校验和维护系统。其次，个税改革对企业原有的薪酬体系也造成了一定影响，需要相关部门积极应对，通力配合，共同制定适合企业特点的薪酬配置体系和筹划方案，确保企业和员工同时享受改革效益。从员工服务角度看，由于专项附加扣除需要员工在正确理解政策的前提下提供扣缴数据，为确保员工充分且准确享受个税改革后的减税政策，企业应提高相关从业人员的政策理解能力，加强对广大员工的政策宣贯和辅导，帮助员工尽快熟悉和了解新政策，掌握改革后的优惠政策，享受专项扣除政策带来的减税效益。
　　三、个人所得税改革背景下企业个税筹划研究
　　（一）降低名义工资，提高福利水平
　　对企业而言，大口径的人工成本除了支付给员工的工资、向社保机构缴纳的社会保险以外，还包含多项职工福利，包括：交通补贴、房屋补贴、通信补贴等补贴性质的费用和集体福利设施。虽然部分福利的发放有条件限制且金额有限，但目前税法规定，午餐补助等六项补贴不需要缴纳个税，因此在实践活动中，企业可以通过提高福利水平，满足员工生活需求，减少员工货币开支，达到避税的目的。收入与福利直接的转换方式主要有以下几种表现形式：第一，在当地财政部门规定的缴存限额内多缴住房公积金。第二，在福利费计提标准范围内提高补贴标准，例如差旅补贴、午餐补贴、探亲假补贴、交通补贴和通信补贴。第三，为员工提供集体福利设施，比如统一发放制服、提供廉价租房、提供员工食堂、提供基本医疗及健身娱乐休闲服务设施等。第四，根据员工实际需求，制定个性化的福利政策，例如报销继续学习教育学费、鼓励与岗位技能相关的职业资格认证并承担费用等。诸如此类的福利政策是特定场景下给予员工的福利，可以起到提高员工待遇和有效减轻个税负担的作用。
　　（二）合理规划全年一次性奖金
　　2018年12月27日，财政部、国家税务总局在新个人所得税法颁布后联合下发了《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》（财税〔2018〕164号）。文件规定，居民个人取得全年一次性奖金在2021年12月31日前，不并入当年综合所得，以全年一次性奖金收入除以12个月得到的数额确定适用税率和速算扣除数单独计算纳税。尽管164号文件从内容表述上看很像是《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发〔2005〕9号，以下简称9号文）的政策延续，但是两个文件的适用主体和背景发生了很大的变化，在实际应用过程中，个人所得税改革后的全年一次性奖金计算与之前有很大不同。 　　由于减除费用与专项附加扣除概念的引入，居民个人基于自身的专项扣除及专项附加扣除情况存在一个固定免税收入值，即减除费用+年专项扣除+年专项附加扣除。根据这个思路，居民个人取得全年一次性奖金，有以下三种选择计算个人所得税：
　　第一，综合所得（含年终奖）应纳税额<综合所得（不含年终奖）应纳税额，取得的全年一次性奖金应并入当年综合所得计算个人所得税。
　　第二，综合所得（含年终奖）应纳税额>综合所得（不含年终奖）应纳税额，取得的全年一次性奖金单独计算个人所得税。
　　第三，综合所得（含年终奖）<减除费用6万+专项扣除+专项附加扣除，取得的全年一次性奖金应并入当年综合所得计算个人所得税。
　　（三）建立多维薪酬体系
　　在以高科技为主导的经济时代，人力资本无疑在企业占有不可替代的崇高地位。优秀企业的竞争越来越聚焦为某些专业领域的人才竞争，导致企业越来越重视人力资源管理，而薪酬体系则是人力资源管理中及其重要的组成部分。
　　无论个税改革如何迭代，无论个税筹划如何推陈出新，有实践价值的筹划方案始终不能脱离薪酬体系的限制范围。因此，好的个税筹划方案的设计应结合企业长期的人工成本战略和薪酬体系。一般而言，考虑个税成本的薪酬体系至少应兼顾不同部门、不同层级、不同收入员工族群的薪酬发放特点，并据此形成同类员工的最优薪酬结构。例如可以根据员工从事工作的不同，将员工划分为销售人员、生产人员、管理人员三类。由于销售人员的薪酬主要由底薪和销售提成组成，企业财务部门和人力资源部门可以共同研究，根据本企业销售提成的结算时点选取结算峰值月作为全年一次性奖金计算个人所得税，同时根据历史薪酬发放数据合理设置底薪水平，使销售人员实发薪酬实现最大化。
　　四、结语
　　个税改革给企业员工带来了切实优惠的同时也给企业薪酬管理和个税筹划提出了更高的要求。企业相关部门工作人员要积极学习新个人所得税税法的相关内容，及时了解最新政策，不断提升自身专业素质，使员工能够及时享受政策红利，实现税后薪酬最大化。除此之外，企业还应构建科学的绩效工资薪酬机制，不断完善福利体系，为员工提供良好的个税税收筹划环境，为企业管理奠定良好基础。
　　（作者单位为中国电信股份有限公司湖南分公司）
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